La consultante es una trabajadora autónoma que presta servicios sociales de intervención terapéutica asistida con animales, destinada a personas en riesgo de exclusión social y otros colectivos vulnerables. Sus principales clientes son centros escolares, centros ocupacionales, residencias de la tercera edad, ayuntamientos y asociaciones que prestan dichos servicios y subcontratan a la consultante. También presta servicios directamente a las personas físicas destinatarias.
Exención de los servicios descritos en el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, tipo impositivo aplicable.
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte, la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido ha previsto una serie de exenciones por razones fundamentalmente de interés general que, en relación con las operaciones interiores, se recogen en el artículo 20, apartado uno, de la Ley 37/1992 y que traen causa, en tanto que Impuesto armonizado a nivel comunitario, de lo dispuesto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyos artículos 132, 135 y 136 enumeran taxativamente una serie de operaciones que los Estados miembros deben eximir de tributación.
Dentro de las actividades de interés general que la normativa comunitaria y, por ende, la Ley 37/1992 eximen de tributación se encuentra la asistencia social. Así, el artículo 20, apartado Uno, número 8º, de la Ley 37/1992, establece que estarán exentas del Impuesto:
“8.º Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:
a) Protección de la infancia y de la juventud. Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.
b) Asistencia a la tercera edad.
c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.
d) Asistencia a minorías étnicas.
e) Asistencia a refugiados y asilados.
f) Asistencia a transeúntes.
g) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
h) Acción social comunitaria y familiar.
i) Asistencia a ex-reclusos.
j) Reinserción social y prevención de la delincuencia.
k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
l) Cooperación para el desarrollo.
La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos.”.
La Secretaría de Estado de Servicios Sociales e Igualdad, en su Informe de 25 de marzo de 2014, emitido a solicitud de esta Dirección General, considera que, “Se entiende por asistencia social el conjunto de acciones y actividades desarrolladas por el Sector Público o por Entidades o personas privadas fuera del marco de la Seguridad Social, destinando medios económicos, personales y organizativos a atender situaciones de necesidad y otras carencias de determinados colectivos (p. ej. personas mayores, menores y jóvenes, personas con discapacidad, mujeres víctimas de violencia de género, víctimas de discriminación, minorías étnicas, inmigrantes, refugiados, víctimas de trata, etc.), de personas en situación de vulnerabilidad o riesgo de exclusión social o de otras personas que presenten necesidades sociales análogas que requieran asistencia.”.
En consecuencia, los servicios objeto de consulta, intervenciones asistidas con animales, podrían tener la consideración de asistencia social siempre que tengan por objeto la integración de persona en situación de vulnerabilidad o de exclusión social en los términos señalados.
En todo caso, la exención se aplicará a las prestaciones de servicios de asistencia social siempre que se presten por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos privados de carácter social, conforme se definen éstos por el apartado tres del mismo artículo 20 de la Ley 37/1992 que dispone que tales entidades han de cumplir los siguientes requisitos:
“1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios -principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.
Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.
Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso.”.
En consecuencia con lo anterior, solo cuando el prestador sea una entidad que cumpla con los requisitos anteriormente citados podrá ser de aplicación la exención del artículo 20.Uno.8º de la Ley del Impuesto.
3.- En el caso objeto de consulta, los servicios son prestados por la consultante, persona física, que trabaja de forma autónoma. Por tanto, no se trata de una entidad de carácter social, con lo que no será aplicable a sus actividades la exención anterior.
En este supuesto, siempre que las prestaciones que realiza pueden calificarse como servicios de asistencia social, habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, que dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.2, número 7º de la Ley 37/1992, establece que:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
(…)
2. Las prestaciones de servicios siguientes:
(…)
7º. Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta ley cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3º del apartado dos.2 de este artículo.”.
En consecuencia con todo lo anterior, los servicios objeto de consulta, consistentes en la intervención terapéutica asistida con animales, cuando no estén exentos por el punto anterior, y tengan la consideración de servicios de asistencia social, estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo aplicable a los mismos el tipo impositivo reducido del 10 por ciento, siempre y cuando se consideren incluidos en un programa de asistencia social, según lo dispuesto en el punto 2 de esta contestación, cuando el prestador sea una persona física o entidad mercantil.
No obstante, los citados servicios de asistencia social, prestados por una entidad de carácter social, estarán sujetos pero exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los términos establecidos en el artículo 20.Uno.8º de la Ley 37/1992.
Por último, se aplicará el tipo impositivo general del 21 por ciento a los servicios objeto de consulta que no se consideren incluidos en un programa de asistencia social.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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