IVA - V0764-22 - 07/04/2022

A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”. El apartado tres del mismo artículo señala que “la sujeción al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.".

El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

Por otra parte, el artículo 84, apartado uno, ordinal 1º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que serán sujetos pasivos de dicho tributo las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

El apartado tres del citado precepto establece que “tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las comunidades de bienes y demás entidades sin personalidad jurídica que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que se realicen a título oneroso.

2.- Por lo que se refiere al régimen especial de recargo de equivalencia, el artículo 148 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

“Uno. El régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.

Dos. En el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.

Tres. Reglamentariamente podrán determinarse los artículos o productos cuya comercialización quedará excluida de este régimen especial.”.

El artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), desarrolla el apartado tres del artículo 148, excluyendo del régimen especial del recargo de equivalencia una serie de artículos o productos entre los que se no se incluyen los pinceles, pinturas o productos de fijación que va a comercializar la consultante.

3.- Por su parte, el apartado uno del artículo 149 de la citada Ley 37/1992, regula el concepto de comerciante minorista como sigue:

“Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”.

De acuerdo con lo anterior, las ventas que realice la consultante de pinceles, pinturas y otros productos que no ha fabricado, elaborado o transformado, cuyos destinatarios serán los mismos consumidores finales que adquieren las figuras de rol, deberán tributar por el régimen especial de recargo de equivalencia.

4.- El artículo 9, número 1º, letra c) de la Ley 37/1992 regula el concepto de sector diferenciado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, señalando en su letra b') que se considerarán sectores diferenciados las actividades acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión o del recargo de equivalencia.

Por tanto, de acuerdo con este precepto y lo expuesto anteriormente, la venta de pinceles, pinturas, sprays de fijación y otros productos adquiridos por la consultante sin someterlos a transformación alguna, acogida al régimen especial del recargo de equivalencia, constituye un sector diferenciado de la actividad principal.

B) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente:

5.- La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas clasifican en el epígrafe 494.1 de la sección primera la “Fabricación de juegos, juguetes y artículos de puericultura” que, según su nota, comprende la fabricación de juegos de sociedad y salón, juegos y juguetes para niños, artículos de puericultura (parques, corrales, etc.), y artículos para fiestas y diversiones.

La regla 4ª al regular el régimen general de facultades señala en el apartado 1 lo siguiente: “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

Y, a continuación, en la letra A) del apartado 2 de la misma regla 4ª se dispone que para las actividades industriales, entre las que se encuentran las actividades de fabricación del epígrafe 494.1 de la sección primera, el alta y, en su caso, el pago de la rúbrica correspondiente, faculta, en lo que al impuesto se refiere, para el ejercicio de ciertas actividades entre las que se encuentran la venta al por mayor, la venta al por menor y la exportación de las materias, productos y subproductos, obtenidos como consecuencia del ejercicio de las mismas, así como para la adquisición, tanto en territorio nacional como en el extranjero, de las materias primas necesarias para su desarrollo, siempre que estas se integren en el proceso productivo propio.

La entidad consultante manifiesta que se encuentra dada de alta en el epígrafe 494.1 por la fabricación y venta directamente a consumidores de miniaturas para juegos de rol y coleccionismo y desea saber si dicha rúbrica le ampara para ejercer como actividad complementaria la venta de productos para el pintado de miniaturas (pinceles, pinturas, sprays de fijación, etc.), productos estos últimos que son adquiridos por la consultante.

Pues bien, la entidad consultante, que fabrica y vende al por menor, de acuerdo con lo previsto por la regla 4ª.2.A) de la Instrucción, y se encuentra dada de alta en el epígrafe 494.1 de la sección primera, no se encuentra habilitada por el citado epígrafe para la venta, ya sea al por mayor y/o al por menor, de productos que no hayan sido objeto de fabricación por el propio sujeto pasivo.

En consecuencia, y de conformidad con lo previsto en las reglas 2ª y 4ª.1 de la Instrucción, por el comercio al por menor de productos para el pintado de miniaturas, adquiridos a terceros, la entidad consultante debe darse de alta, adicionalmente, en el epígrafe 652.2 de la sección primera, “Comercio al por menor de productos de droguería, perfumería y cosmética, limpieza, pinturas, barnices, disolventes, papeles y otros productos para la decoración y de productos químicos”.

El citado epígrafe 652.2 queda afectado por lo dispuesto en sus notas, según las cuales, comprende la venta al por menor de productos fitosanitarios, de limpieza, químicos, artículos de plástico, artículos de velas y ceras, productos de higiene y aseo personal, jabones y detergentes, pinturas, barnices y disolventes, brochas, rodillos y útiles de pintor, papeles para la decoración, utensilios y materiales para las reparaciones en el hogar, pinturas artísticas (óleo, acuarela, acrílica, etc.), papeles, bastidores, telas sueltas, pincelería, utensilios y productos para la aplicación de pinturas artísticas, pilas y bombillas.

Además, el citado epígrafe faculta para la venta al por menor de los productos clasificados en el epígrafe 652.3 (“Comercio al por menor de productos de perfumería y cosmética, y de artículos para la higiene y el aseo personal”).

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.