IVA - V0915-22 - 28/04/2022

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

Adicionalmente, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

2.- El tratamiento de la liquidación objeto de consulta a cuyo pago se ve obligada la consultante en virtud del Real Decreto-ley 17/2021, de 14 de septiembre ha sido objeto de análisis en la contestación vinculante de 16 de noviembre de 2021, número V2842-21, donde este Centro directivo estableció lo siguiente:

“Por lo que respecta a la naturaleza y destino de los citados ingresos, el apartado 2, del artículo 9 del Real Decreto-ley 17/2021 establece que “estas cantidades tendrán la consideración de ingresos liquidables del sistema y se destinarán a financiar los costes financiados por los cargos del sistema eléctrico a que hace referencia el artículo 16.1 de la Ley 24/2013, de 26 de diciembre, del Sector Eléctrico y a cubrir, en su caso, los desajustes temporales entre ingresos y costes del sistema.”.

5.- Respecto a la posible existencia o no de determinadas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95.

En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.

El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.

En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de la Unión Europea señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).

El contenido de las sentencias anteriormente citadas debe ponerse en relación con el criterio del vínculo directo fijado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, Asunto C-16/93, en la que se establece que “una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario (apartado 14).”.

6.- Descendiendo al supuesto de consulta, cabe destacar que la Resolución vinculante de 22 de diciembre de 1986 de la Dirección General de Tributos (BOE del 20 de enero de 1987), evacuada como contestación a las cuestiones suscitadas por la Federación de la Industria Eléctrica, en la que, entre otras, se planteaba la sujeción al Impuesto de las entregas de dinero que la Empresas eléctricas efectúan a otras Empresas del sector o a la Oficina de Compensaciones de Energía Eléctrica realizadas en aplicación de la normas vigentes con el fin de compensar los costes de producción o transformación de la energía eléctrica o de la diferencias de tarifas, establece lo siguiente:

“Considerando que la aportaciones en efectivo efectuadas por las Empresas eléctricas a otras Empresas del sector o a la Oficina de Compensación de Energía Eléctrica, realizadas con el fin de compensar los costes de producción o de transformación de la energía eléctrica o la diferencia de tarifas y que no se efectúen a título de compensación o contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto, no constituyen, para las Empresas que las efectúen, operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido”.

En el mismo sentido, la contestación vinculante de 19 de octubre de 2009, consulta V2334-09, en relación con las transferencias de fondos que deben realizar las empresas productoras a la comercialización para la financiación del bono social:

“Las transferencias de fondos de las empresas productoras a las empresas comercializadoras para compensar la diferencia de tarifas no constituyen operaciones sujetas al Impuesto, en la medida que dicha diferencia no constituye contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”.

De acuerdo con todo lo anterior, este Centro directivo entiende que, las cantidades abonadas por los productores de energía eléctrica, afectados por la medida prevista en el Real Decreto-ley 17/2021, a la consultante, como consecuencia de la minoración del exceso de retribución del mercado eléctrico, no se satisfacen en el marco de una relación contractual de intercambio de operaciones recíprocas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En particular, dichos pagos no suponen la contraprestación de ninguna entrega de bienes o prestación de servicios efectuadas por el operador del sistema a favor del productor.

Tampoco constituyen una minoración o descuento de las contraprestaciones percibidas por los productores derivadas de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetos al Impuesto.

En efecto, los pagos efectuados por los productores de energía eléctrica como consecuencia de la entrada en vigor de esta medida son transferencias o aportaciones de fondos, cuyo pago se establece por imperativo legal, que tienen como objeto fundamental promover un más adecuado funcionamiento del mercado eléctrico, evitando la escala en el precio de la energía, de forma que dichos ingresos se destinen a financiar, fundamentalmente, los costes financiados por los cargos del sistema eléctrico así como los desajustes temporales entre los ingresos y costes del mismo.

Estas transferencias monetarias no constituyen la contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia, la consultante no tendrá que repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido con motivo de la práctica de las liquidaciones de la minoración del exceso de retribución del mercado eléctrico regulado en los artículos 4 a 9 del Real Decreto-ley 17/2021, ni dichos pagos darán lugar a la modificación de la base imponible de operaciones previamente facturadas en concepto de descuentos.”.

3.- En consecuencia, con todo lo anterior, la factura emitida por la operadora del sistema a la consultante documentando el pago que debe realizar ésta última en concepto de “minoración de la retribución según el RD-Ley 17/2021 periodo enero 2022” es correcta desde el punto de vista del Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.