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IVA - V1301-19 - 06/06/2019

Número de consulta: 
V1301-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
06/06/2019
Normativa: 
Ley 37/1992 art. 69
Descripción de hechos: 

La consultante es una sociedad mercantil con sede en Alemania que comercializa fertilizantes y que es titular de un Número de Identificación Fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) concedido por la Administración española .Los fertilizantes los adquiere en el territorio de aplicación del impuesto o en otros Estados miembros siendo transportados al territorio de aplicación del impuesto en donde es almacenado en las instalaciones de una tercera entidad que presta a la consultante servicios logísticos.Adicionalmente, cuenta con una persona contratada en el territorio de aplicación del impuesto que realiza labores de apoyo comercial para la consultante.

Cuestión planteada: 

Si puede considerarse que la consultante está establecida en el territorio de aplicación del impuesto.

Contestación completa: 

1.- El concepto de establecimiento permanente se regula en el artículo 69, apartado tres, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE del 29 de diciembre), que establece que, a efectos de este Impuesto, “se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.”.

Este precepto debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en particular de las sentencias de 4 de julio de 1985, asunto 168/84, Gunter Berkhol, de 2 de mayo de 1996, asunto C-231/94, Faaborg-Gelting, de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Léase BV , de 20 de febrero de 1997, asunto C-260/95, DFDS A/S y de 28 de junio de 2007, asunto C-73/06, Planzer Luxembourg y de 16 de octubre de 2014, asunto C-605/12, Welmory.

De conformidad con esta jurisprudencia, para que exista establecimiento permanente es necesario que el mismo se caracterice por una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos, propios o subcontratados, con un grado suficiente de permanencia.

Este mismo criterio ha sido consagrado por el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo) en su artículo el artículo 11, que establece que:

“A efectos de la aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, se entenderá por establecimiento permanente cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.”.

Adicionalmente, el apartado 3 del mismo precepto recuerda que “el hecho de disponer de un número de identificación a efectos del IVA no será suficiente en cuanto tal para considerar que un sujeto pasivo tiene un establecimiento permanente.”.

En la interpretación de los preceptos anteriores, debe tenerse en cuenta que es criterio de este Centro directivo en relación con el mantenimiento de bienes en almacenes situados en el territorio de aplicación del impuesto que el simple hecho de que una empresa coloque bienes de su propiedad en almacenes o instalaciones sitas en dicho territorio, o sea destinataria de servicios logísticos, no implica necesariamente que dicha empresa posea un establecimiento permanente ni, en consecuencia, esté establecida en el territorio de aplicación del impuesto.

No obstante lo anterior, respecto del arrendamiento de instalaciones o almacenes en el territorio de aplicación del impuesto por un no residente, debe señalarse que este Centro directivo ha señalado en reiteradas ocasiones (por todos ellos, en contestación vinculante de 12 de mayo de 2017, consulta número V1145-17), que un empresario o profesional dispondrá de un establecimiento permanente en el caso de que disponga de las instalaciones (almacenes) en calidad de propietario, titular de un derecho real de uso o arrendatario de la totalidad o de una parte fija y determinada del mismo y explote dichas instalaciones con los medios técnicos y humanos necesarios para ello, propios o subcontratados.

Aplicando lo anterior al supuesto objeto de consulta y teniendo en cuenta que la consultante no parece ostentar la titularidad de una parte concreta de ningún almacén limitándose a contratar con una tercera entidad la prestación de servicios de logística, incluido el almacenamiento, no parece que dicha circunstancia confiera a la consultante la condición de entidad establecida en el territorio de aplicación del impuesto.

2.- Por otra parte, en cuanto a la persona contratada en el territorio de aplicación del impuesto, según el escrito de consulta, dicha persona realizará funciones relacionadas con el apoyo comercial a la actividad de venta de fertilizante desarrollada por la consultante como, entre otras, la participación en eventos y ferias; labores de traducción; soporte en relación con el diseño y las especificaciones técnicas de los productos; actividades de formación en relación con el uso de los productos comercializados así como la realización de estudios de mercado y análisis de productos de la competencia.

Señala la consultante en su escrito que dicho empleado carece de autonomía y facultades que le permitan negociar los elementos esenciales de los contratos de venta de los productos.

Es criterio de este Centro directivo que debe entenderse que una entidad no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto dispone, igualmente, de un establecimiento permanente en dicho territorio cuando mantiene en el mismo agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, en los términos establecidos en el transcrito artículo 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992.

Esto es, cuando el agente actúa en nombre propio, pero por cuenta de la entidad no establecida, y estuviera autorizado para contratar en su nombre y por su cuenta, lo que podría otorgarle la condición de establecimiento permanente de la misma. No obstante, lo anterior debe entenderse referido, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria (véase la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 17 de julio de 1997, en el asunto C-190/95), a aquellas agencias o representaciones que sean dependientes del sujeto pasivo y carezcan de autonomía respecto del mismo, bien por ser este último el titular de las mismas (como ocurre en el caso de las sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones y tiendas mencionados en el mismo precepto), o bien porque, pese a tener personalidad jurídica distinta de la del sujeto pasivo, carezcan de independencia y de autonomía en la organización de su propia actividad como agentes o representantes por ser el sujeto pasivo en cuyo nombre actúa quien controla y decide la forma en que deben desarrollar tal actividad.

En este mismo sentido se ha manifestado el Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras, en su resolución 00/2343/2005, de 23 de julio de 2008 así como este Centro directivo, entre otras, en su contestación vinculante de 6 de septiembre de 2011, con número de referencia V1977-11.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que este Centro directivo ha establecido, en su consulta vinculante de 18 de mayo de 2016 y número V2133-16 en relación con la filial de una entidad que prestaba a esta última servicios de apoyo a sus actividades comerciales que:

“La aplicación de la citada jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y de la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central y de este Centro Directivo al supuesto objeto de consulta determina que, aunque las operaciones de contratación de los bienes sean ciertamente llevadas a cabo por las entidades no establecidas pero los agentes comerciales, aunque no sean quienes firmen materialmente los contratos se encuentren facultados para negociar, y así lo hicieran, todos los elementos y detalles del mismo, dirigiendo y llevando a cabo el proceso de negociación que se plasma en la firma del contrato, obligando con ello a las entidades no establecidas, entonces habrá que concluir que dichas entidades no establecidas cuentan con un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto de conformidad con el artículo 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992 que interviene en la operación.”.

En cualquier caso, como reiteradamente ha establecido este Centro directivo, la subcontratación de los servicios de promoción y marketing con una entidad establecida, vinculada a la consultante y a la que tiene como único cliente, no determina, por sí mismo, la existencia de un establecimiento permanente siempre y cuando la entidad establecida no cumpla las condiciones anteriormente mencionadas para ser considerada una agencia o representación autorizada para contratar en nombre y por cuenta de la consultante.

De la información facilitada en el escrito presentado, y a falta de otros elementos de prueba, no parece deducirse la concurrencia de los requisitos necesarios para la existencia de un establecimiento permanente de la consultante en el territorio de aplicación del Impuesto por el mero hecho de contar en el mismo con una persona empleada que realiza determinadas actividades de apoyo a la actividad de la consultante, encaminadas a la promoción, marketing de los productos, formación y apoyo técnico y asistencia a los revendedores y suministro de información sobre la red de distribuidores y vendedores a efectos de su clasificación para la concesión de descuentos, y análisis de previsiones de venta, siempre que dicha persona no tenga capacidad ninguna para poder establecer las condiciones contractuales ni concluir o negociar contratos, ni canalizar de esa forma la actividad habitual de la empresa consultante en el territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante lo anterior, debe señalarse que la consultante contará con un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del impuesto desde el momento en el que la persona que realiza las funciones de apoyo comercial esté facultada a contratar en nombre y por cuenta de la consultante e incluso, aunque no sea quien firme materialmente los contratos de venta, sí negocie los elementos del contrato, dirigiendo el proceso de negociación obligando con ello a la consultante.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.