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IVA - V1340-23 - 18/05/2023

Número de consulta: 
V1340-23
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
18/05/2023
Normativa: 
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 6, 7.8º, 92, 93.Cinco, 94
Descripción de hechos: 

La consultante es una entidad pública que ejerce las competencias en materia de aguas y obras hidráulicas de una comunidad autónoma que construyó un colector de salmueras con dos tramos y que va a proceder a la renovación de uno de dichos tramos. La financiación de las obras de construcción y explotación de esta infraestructura se encuentra regulada en la Disposición Adicional Decimoséptima del Texto Refundido de la legislación en materia de aguas de Catalunya, aprobado por Decreto Legislativo 3/2003, que prevé la exacción sustitutoria del gravamen específico del canon del agua. A las entidades que vierten sus aguas en el colector de salmueras se les aplica el gravamen general del canon del agua y, por lo que concierne al gravamen específico de dicho canon, no se les aplica el mismo sino que se les aplica la citada exacción sustitutoria. Mediante la exacción sustitutoria se les repercute el cincuenta por ciento del coste de construcción del colector y el cien por cien de los costes de explotación y mantenimiento de la infraestructura.Por otra parte, una de las entidades mercantiles conectadas al colector ha suscrito un convenio con la entidad consultante para que ésta le construya una tubería de impulsión de agua y ejecute unas obras de ampliación del diámetro del colector. Los costes de ambas obras le serán repercutidos íntegramente a dicha entidad mercantil por parte de la consultante.

Cuestión planteada: 

Si la exacción sustitutoria del canon del agua destinada a financiar parcialmente las obras de construcción y explotación de las infraestructuras hidráulicas se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las obras de construcción de la tubería de impulsión de agua y de mejora de la capacidad del colector de salmueras ejecutadas por la consultante a favor de la entidad beneficiaria de las mismas. Deducibilidad de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la consultante relativas a las ejecuciones de obra señaladas.

Contestación completa: 

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las entidades públicas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su activad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- Por otra parte, en relación con la sujeción al Impuesto de las operaciones objeto de consulta, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, en su redacción dada por la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014, establece que no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

“8.º A) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas, así como las entidades a las que se refieren los apartados C) y D) de este número, sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

B) A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:

a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.

b) Las Entidades Gestoras y los Servicios Comunes de la Seguridad Social.

c) Los Organismos Autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.

d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.

No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.

C) No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de los encargos ejecutados por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en el artículo 32 de la Ley de Contratos del Sector Público, la condición de medio propio personificado del poder adjudicador que haya ordenado el encargo, en los términos establecidos en el referido artículo 32.

D) Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.

E) La no consideración como operaciones sujetas al impuesto que establecen los dos apartados C) y D) anteriores será igualmente aplicable a los servicios prestados entre las entidades a las que se refieren los mismos, íntegramente dependientes de la misma Administración Pública.

F) En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:

a´) Telecomunicaciones.

b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.

(…).”.

De acuerdo con el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 estarán siempre sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones Públicas realicen en el ejercicio de determinadas actividades que se mencionan en dicho precepto, aun cuando se lleven a cabo en virtud de encargos del poder adjudicador o se presten a la Administración Pública de la que dependa el ente prestador o a otra íntegramente dependiente de la anterior, entre las que se encuentra la de distribución de agua que, en todo caso, tiene la condición de actividad empresarial aunque su contraprestación tenga naturaleza tributaria.

En este sentido, este Centro directivo ha manifestado, entre otras, en la contestación vinculante de 16 de octubre de 2018, consulta V2746-18, que la actividad de distribución de agua sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido incluye, además del propio suministro y distribución de agua en sentido estricto, todas las operaciones relacionadas con el denominado ciclo integral del agua (fases de captación, suministro, potabilización, distribución de agua potable, alcantarillado y depuración de aguas residuales), de tal forma que cuando una Administración Pública realiza la distribución y suministro del agua incluyendo en la contraprestación de sus operaciones, además de la tasa de suministro, la tasa de saneamiento y alcantarillado, estas también deberán formar parte de la base imponible del suministro y distribución de aguas sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido que dicha Administración Pública efectúa.

En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le puso de manifiesto a la entidad consultante en la contestación vinculante de 27 de febrero de 2020, número V0497-20, una vez analizada la normativa vigente del Canon del Agua de la Comunidad Autónoma que “en la medida que, tal y como manifiesta la entidad consultante en su escrito, el referido canon del agua constituye la contraprestación por el uso real y potencial del agua por parte de la totalidad de los usuarios de la Comunidad Autónoma de la que depende la consultante, dicha actividad se encontrará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.

3.- No obstante lo anterior, este Centro directivo ha manifestado, entre otras, en la contestación vinculante de 14 de marzo de 2022, consulta V0502-22, en relación con el referido canon del agua, lo siguiente:

«3.- Sin perjuicio de lo anterior, debe señalarse que el Tribunal Supremo en su sentencia de 3 de marzo de 2021, número 896/2021 (Rec. 6493/2019) en la que analiza si, en interpretación de los artículos 7.8º.F).b') y 78.Dos.4º de la Ley 37/1992, el consumo de agua puede equipararse a la prestación del servicio de suministro de agua y si, en tal caso, el canon del agua establecido por la Ley 9/2010, de 4 de noviembre, de la Comunidad Autónoma de Galicia, se ha de incluir en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido por recaer sobre la misma operación gravada, ha puesto de manifiesto lo siguiente:

«(…)

CUARTO. Solución a las pretensiones planteadas en el proceso.

1. La cuestión estriba en determinar, interpretando los artículos 7.8º.F).b') y 78.Dos.4º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, si el consumo de agua puede equipararse a la prestación del servicio de suministro de agua y si, en tal caso, el canon del agua se ha de incluir en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido por recaer sobre la misma operación gravada.

(…)

La sentencia impugnada hace expresa mención a la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) de 11 de junio de 2015, Lisboagás GDL, asunto C-256/14, que declara:

"El Tribunal de Justicia ya ha precisado que, para que un tributo pueda quedar comprendido en la base del IVA, pese a no representar ningún valor añadido ni constituir la contraprestación económica de una entrega de bienes o una prestación de servicios, debe guardar una relación directa con dicha entrega o prestación, y que la cuestión de si el hecho imponible del citado tributo coincide con el del IVA es un elemento determinante para determinar la existencia de tal relación (véanse, en ese sentido, las sentencias De Danske Bilimportører,C-98/05, apartado 17; Comisión/Polonia, C-228/09, apartado 30; Comisión/Austria, C- 433/09, apartado 34, y TVI, C-618/11, C-637/11 y C-659/11, apartados 37 y 39)".

Conforme a dicha sentencia, resulta relevante para que un tributo pueda quedar comprendido en la base del IVA que, pese a no constituir la contraprestación económica de una entrega de bienes o una prestación de servicios, guarde una relación directa con dicha entrega o prestación.

A tal fin, ha señalado la sentencia del TJUE de 1 de junio de 2006, asunto C-98/05, que resuelve una cuestión prejudicial planteada por un tribunal danés ante un supuesto en el que se discutía si debía incluirse en la base imponible del IVA por la adquisición de un vehículo, el impuesto por primera matriculación, que el impuesto aludido no grava la entrega del bien que grava el IVA ("el hecho imponible del impuesto de matriculación no reside en la entrega del vehículo, sino en la primera matriculación de éste en territorio danés"), lo que también ocurre en el canon del agua que se examina, en el que lo que se grava no es el suministro de agua sino las afecciones ambientales inherentes al uso o consumo real o potencial del agua.

(…)

4. Procede, por último, examinar si resulta de aplicación el artículo 78.Dos.4º. párrafo segundo de la LIVA, pese a que la sentencia impugnada consideró dicho extremo innecesario por derivar la inclusión del canon en la base imponible del IVA del párrafo primero del precepto.

Dispone el referido artículo lo siguiente:

"Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

(...)

4º. Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte".

(…)

QUINTO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la pregunta que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos:

"[...] Determinar, en interpretación de los artículos 7.8º.F).b') y 78.Dos.4º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, si el consumo de agua puede equipararse a la prestación del servicio de suministro de agua y si, en tal caso, el canon del agua se ha de incluir en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido por recaer sobre la misma operación gravada".

La respuesta a dicha cuestión, conforme a lo que hemos razonado, e interpretando los artículos 7.8º.F).b') y 78.Dos.4º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, debe ser que el consumo de agua no puede equipararse a la prestación del servicio de suministro de agua, por lo que el canon del agua no se puede incluir en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.

(…)».

4.- (…)

En consecuencia con todo lo expuesto, cabe concluir que el canon del agua de la Comunidad Autónoma de Cataluña no se entendería incluido en el ámbito del artículo 7.8º.F).b’) de la Ley 37/1992, no encontrándose, por tanto, sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en cualquier caso, tampoco le resultaría de aplicación lo previsto en el artículo 78.Dos.4º de dicha ley, por lo que tampoco se incluiría en la base imponible de las operaciones gravadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Esta conclusión supone un cambio de criterio respecto al mantenido por esta Dirección General, entre otras, en la referida contestación vinculante de 27 de febrero de 2020 y número V0497-20».

Por lo tanto, es criterio reiterado de este Centro directivo, en consonancia con la jurisprudencia expuesta, que el canon del agua no se entiende incluido en el ámbito del artículo 7.8º.F).b’) de la Ley 37/1992, y, en cualquier caso, tampoco le resultaría de aplicación lo previsto en el artículo 78.Dos.4º de dicha Ley, por lo que tampoco se incluiría en la base imponible de las operaciones gravadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por otra parte, en relación con el supuesto objeto de consulta, en el que se hace referencia a una exacción sustitutoria del gravamen específico del canon del agua, debe señalarse que su regulación se contiene en el artículo 73 del Texto refundido de la legislación en materia de aguas de Cataluña, aprobado por el Decreto Legislativo 3/2003, de 4 de noviembre, que dispone lo siguiente:

“Artículo 73. Sustitución por exacciones.

1. En los casos en que, por razón de las características, la peligrosidad o la incidencia especiales del uso del agua o de la contaminación producida por un sujeto pasivo determinado, la Administración construya o explote instalaciones de producción, tratamiento o evacuación para atender concretamente el foco de contaminación o la falta de disponibilidad del recurso, el Gobierno, mediante disposición reglamentaria, puede acordar modificar o sustituir el tipo de gravamen general o específico del canon del agua, según el caso, por la aplicación de una o más exacciones a cuyo pago está obligado aquel sujeto, determinada su cuantía anual por la suma de las cantidades que se acuerden en relación con las siguientes magnitudes:

a) Caudal vertido o alcanzado.

b) Importe de la inversión.

c) Coste de explotación anual.

d) Vida útil de la infraestructura.

e) Tipo de interés.

2. La Agencia liquida directamente el canon del agua en la parte correspondiente al tipo de gravamen que no haya sido sustituido por la exacción prevista en el apartado precedente”.

En particular, la Disposición adicional decimoséptima del mismo texto legal regula la exacción sustitutoria aplicable al supuesto objeto de consulta y establece lo siguiente:

Disposición adicional decimoséptima.

Exacción sustitutoria del tipo de gravamen específico para los establecimientos industriales conectados al colector de salmueras del Llobregat.

1. La exacción a la que se refiere el artículo 73 se aplica a los establecimientos industriales conectados al colector de salmueras del Llobregat relacionados en el anexo 7, en tanto que beneficiados por su utilización, mediante el vertido real o potencial de sus aguas residuales a esta infraestructura, construida y explotada por la Agencia Catalana del Agua exclusivamente para paliar el perjuicio medioambiental que puede comportar la contaminación generada por estos vertidos en la cuenca del Llobregat. A los establecimientos que se incorporen con posterioridad a esta infraestructura les es de aplicación el régimen general del canon del agua, salvo que se incluyan en el anexo 7.

2. La exacción se acredita por la utilización real o potencial de la infraestructura, y es efectiva para nuevos establecimientos usuarios, en el momento que hayan sido incluidos en el anexo 7, así como para los establecimientos usuarios en fecha de 31 de diciembre de 2014, a partir del 1 de enero de 2015.

(…)”.

En consecuencia con lo expuesto, en la medida en que la exacción sustitutoria del tipo de gravamen específico del canon del agua forma parte del mismo, las mismas conclusiones puestas de manifiesto le resultarían aplicables y, por lo tanto, no le resultaría de aplicación lo previsto en los artículos 7.8º.F).b') y 78.Dos.4º de la Ley 37/1992 y, consecuentemente, la misma no se encontraría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- Por otra parte, la entidad consultante ha suscrito un convenio con una entidad mercantil (a la que no le resulta de aplicación la referida exacción sustitutoria del canon del agua) para que aquella le construya una tubería de impulsión de agua y ejecute unas obras de ampliación del diámetro del colector, facturándole por el total de los costes en los que incurra en dicha ejecución de obra.

En relación con esta operación, debe señalarse que el artículo 8 de la Ley del Impuesto establece el concepto de entrega de bienes y dispone lo siguiente:

“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.

Dos. También se considerarán entregas de bienes:

1º. Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de esta ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 40 por 100 de la base imponible.

(…)”.

En este sentido, el artículo 6 de la Ley del Impuesto establece lo siguiente en relación con el concepto de edificación a efectos del Impuesto:

“Uno. A los efectos de este Impuesto, se considerarán edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.

(…)

Tres. No tendrán la consideración de edificaciones:

a) Las obras de urbanización de terrenos y en particular las de abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, redes de distribución de gas, instalaciones telefónicas, accesos, calles y aceras.

(…).

Por su parte, el artículo 11 del mismo texto legal regula el concepto de prestación de servicios y dispone lo siguiente:

Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aña di do, se en tenderá por prestación de servi cios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Dos. En particular, se considerarán prestaciones de ser vi cios:

(…)

6º. Las ejecuciones de obra que no tengan la consi dera ción de entregas de bienes con arreglo a lo dispuesto en el ar tículo 8 de esta Ley.

(…)”.

Según parece deducirse del escrito de consulta, y a falta de otros elementos de prueba, la ejecución de las obras que va a realizar la entidad consultante parece que tendría la consideración de prestación de servicios y la misma se encontrará sujeta y no exenta del impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo la consulta repercutir en factura dichas operaciones a su destinaria al tipo general del 21 por ciento.

5.- En relación con la deducibilidad de las cuotas del impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la entidad consultante, debe señalarse que el ejercicio del derecho a la deducción podrá efectuarse siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones previstos por el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.

En particular, originan el derecho a la deducción, según lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley 37/1992, las operaciones interiores sujetas y no exentas del Impuesto y, por el contrario, no originan el derecho a la deducción aquellas operaciones interiores que se encuentren sujetas pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante lo anterior, es conveniente recordar que el apartado cinco del artículo 93 de la Ley 37/1992, recoge una norma específica para las entidades que pudieran realizar operaciones sujetas y operaciones no sujetas en virtud del artículo 7.8º de la Ley 37/1992, señalando que:

“Cinco. Los sujetos pasivos que realicen conjuntamente operaciones sujetas al Impuesto y operaciones no sujetas por aplicación de lo establecido en el artículo 7.8.º de esta Ley podrán deducir las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto, incluyéndose, a estos efectos, las operaciones a que se refiere el artículo 94.Uno.2.º de esta Ley. Este criterio deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.

A estos efectos, podrá atenderse a la proporción que represente el importe total, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios de las operaciones sujetas al Impuesto, respecto del total de ingresos que obtenga el sujeto pasivo en cada año natural por el conjunto de su actividad.

El cálculo resultante de la aplicación de dicho criterio se podrá determinar provisionalmente atendiendo a los datos del año natural precedente, sin perjuicio de la regularización que proceda a final de cada año.

No obstante lo anterior, no serán deducibles en proporción alguna las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios destinados, exclusivamente, a la realización de las operaciones no sujetas a que se refiere el artículo 7.8.º de esta Ley.

Las deducciones establecidas en este apartado se ajustarán también a las condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley y, en particular, los que se refieren a la regla de prorrata.

Lo previsto en este apartado no será de aplicación a las actividades de gestión de servicios públicos en las condiciones señaladas en la letra a) del artículo 78.Dos.3.º de esta Ley.”.

En este sentido, los criterios que deben seguirse para la determinación del régimen de deducciones efectuado por aquellas entidades que tienen carácter dual, esto es, que en el ejercicio de su actividad realizan operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a los preceptos señalados, ya han sido señalados por este Centro directivo entre otras, en las contestaciones vinculantes, de 17 de marzo de 2009, número V0529-09, y de 28 de octubre de 2010, número V2353-10, y que son los siguientes:

Del total de cuotas soportadas han de quedar excluidas, de principio, las cuotas que se corresponden íntegramente con la adquisición de bienes y servicios destinados, exclusivamente, a la realización de operaciones no sujetas por aplicación del artículo 7.8º de la Ley 37/1992.

Dichas cuotas no serán deducibles en ninguna proporción.

No obstante, en relación con las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de operaciones sujetas al impuesto y a aquéllas que no lo estén, se deberá adoptar un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones gravadas, criterio que deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.

Dentro de este último grupo y cuando se trate específicamente de cuotas soportadas por adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, el artículo 95, apartado dos, de la Ley 37/1992 prescribe que podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.

En una segunda fase, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios que se destinen única y exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto, más aquéllas que resulten de la aplicación del criterio razonable y homogéneo adoptado por la entidad consultante conforme a lo indicado en los párrafos precedentes cuando se trate de cuotas afectas simultáneamente al desarrollo de operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto, serán deducibles siempre que se cumplan el resto de requisitos que para el referido ejercicio a la deducción se establecen en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992, en particular, que se destinen a la realización de operaciones originadoras del derecho a la deducción de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94.Uno de dicha Ley y que se esté en posesión de una factura que reúna la totalidad de requisitos a que se refiere el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

Por consiguiente, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios que se afecten exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto serán deducibles si se cumplen los restantes requisitos a que se refieren los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992.

Estos mismos criterios expuestos anteriormente deben tenerse en cuenta para la deducibilidad de las cuotas soportadas por la entidad consultante en el supuesto de que la misma realizase de manera conjunta tanto operaciones sujetas, como operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.