IVA - V1369-21 - 12/05/2021

1.- En la contestación vinculante de 16 de marzo de 2021, número de consulta V0638-21, este Centro directivo informó que:

“De acuerdo con reiterada doctrina de este Centro directivo (entre otras, contestación vinculante de 11 de noviembre de 2016, número V4893-16 y de 14 de abril de 2014, número V1048-14), el suministro de bebidas y de productos alimenticios mediante máquinas expendedoras debe considerarse comprendido en el concepto de entrega de bienes, porque en estos casos, el empresario que explota las máquinas se limita a transmitir el poder de disposición sobre los bienes suministrados, sin que se presten otros servicios simultáneamente a la entrega de bebidas. Contrariamente, el suministro de bebidas y comidas en bar o restaurante, por ejemplo, constituye un conjunto de elementos o actos, del que la entrega de los bienes sólo es una parte y en el que predominan los servicios, por lo que tales suministros deben calificarse como prestaciones de servicios.

A estos criterios responde el contenido del número 9º del apartado dos del artículo 11 de la Ley del Impuesto, que define como prestaciones de servicios "los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas y alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar."

En consecuencia, la entrega de los productos a los que se refiere el escrito de consulta tributará al tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido que corresponda conforme a la naturaleza de los bienes entregados.”.

2.- El consultante, en su escrito solicitando aclaración de la consulta parcialmente transcrita, adjunta Resolución nº 00/4586/1999 del Tribunal Económico Administrativo Central, de 9 de Junio de 1999 donde se establecía que, en virtud del tenor literal de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 9 de agosto), en concreto de su artículo 22.2.2º, el requisito para la aplicación del tipo reducido únicamente alude a que el servicio de suministro de bebidas sea “para consumir en el acto”, sin que se exija en modo alguno la intervención de alguna especie de personal o un recinto determinado para su prestación. Así, el TEAC consideró el suministro automático de bebidas a que se refería la reclamación como prestación de servicios.

3.- No obstante, lo anterior, la consideración de las operaciones objeto de consulta como entregas de bienes o prestaciones de servicios debe realizarse a la luz de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), que deroga la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En este sentido, cabe destacar que el artículo 11.Dos, apartado 9º, de la Ley 37/1992 define como prestaciones de servicios "los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas y alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar.".

Por otra parte, el artículo 91.Uno.2.2º de la misma norma prevé la aplicación del tipo reducido del Impuesto (actualmente el 10 por ciento) a “los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.”.

Dicho artículo es transposición a nuestro ordenamiento interno del artículo 98, en relación con el punto 12 y 12 bis del Anexo III de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo), y en concreto, en el supuesto que nos ocupa, del punto 12 bis, en virtud del cual se permite a los Estados Miembros la aplicación de un tipo reducido a “los servicios de restauración y catering, con posibilidad de excluir la entrega de bebidas (alcohólicas o no).”.

Por su parte, el contenido de dicho anexo queda complementado con lo dispuesto en el artículo 6 del Reglamento (UE) 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se aprueban las disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE en los que se mencionan con mayor detalle los servicios que deben ser considerados como de restauración y catering:

“1. Por servicios de restauración y catering se entenderá aquellos que consistan en el suministro de alimentos o de bebidas preparados o sin preparar, o de ambos, para consumo humano, y que vayan acompañados de servicios auxiliares suficientes para permitir el consumo inmediato de los mismos. El suministro de alimentos o bebidas, o de ambos, se considerará únicamente uno de los elementos de un conjunto en el que deberán predominar los servicios. Serán servicios de restauración los prestados en las instalaciones del prestador, y servicios de catering los prestados fuera de dichas instalaciones.

2. El suministro de alimentos o de bebidas, preparados o sin preparar, o de ambos, con o sin transporte pero sin prestación de ningún otro tipo de servicio auxiliar no se considerará servicio de restauración o catering en el sentido del apartado 1.”.

Finalmente, cabe destacar que el principio de interpretación estricta tanto en materia de exenciones como en la aplicación del tipo impositivo reducido ha sido consagrado por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea tal y como viene recogiendo la doctrina de este Centro directivo. En concreto, y en materia de tipos reducidos, en cuanto que excepción a la norma general que exige la aplicación del tipo normal del impuesto, en opinión del Alto Tribunal, en su sentencia de 18 de enero de 2001, en el asunto C-83/99, Comisión Europea contra el Reino de España:

"(…)

18. Del artículo 12, apartado 3, letra a), de la Sexta Directiva se desprende que la aplicación de uno o de dos tipos reducidos es una posibilidad que se ofrece a los Estados miembros como excepción al principio que exige la aplicación del tipo normal. Además, según dicha disposición, los tipos reducidos del IVA sólo pueden aplicarse a las entregas de bienes y a las prestaciones de servicios contemplados en el anexo H.

19. Pues bien, según reiterada jurisprudencia, las disposiciones que tengan el carácter de excepción de un principio se han de interpretar estrictamente (véanse, en particular, las sentencias de 12 de diciembre de 1995, Oude Luttikhuis y otros, C-399/93, Rec. p. I-4515, apartado 23, de 12 de febrero de 1998, Comisión/España, Convenio Colectivo de Empresa de ICOD EMPRESA MUNICIPAL, S.A. (ICODEMSA)/96, Rec. p. I-505, apartado 31, y de 7 de septiembre de 1999, Gregg, C-216/97, Rec. p. I-4947, apartado 12).

(…).".

4.- De conformidad con todo lo anterior, siguen siendo de aplicación las conclusiones contenidas en la contestación vinculante de 18 de marzo de 2021, número V0638-21, en los términos señalados en la misma, de forma que es de aplicación el criterio reiterado de este Centro directivo de que el suministro de comidas y bebidas mediante máquinas expendedoras debe considerarse comprendido en el concepto de entrega de bienes, porque, en estos casos, el empresario que explota las máquinas se limita a transmitir el poder de disposición sobre los bienes suministrados, sin que se presten otros servicios simultáneamente a la entrega de las bebidas o alimentos.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.