1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
El apartado dos del artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Por su parte, el artículo 11 de la Ley 37/1992 dispone que “se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
Adicionalmente, el apartado dos del mismo precepto señala que:
“Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…)
15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la condición de empresario o profesional y las operaciones objeto de consulta deben ser calificadas como prestaciones de servicios que estarán sujetas al Impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- No obstante, con carácter previo, será necesario, a estos efectos, determinar si las operaciones que va a efectuar la consultante constituyen un conjunto de prestaciones de servicios independientes o estamos en presencia de un servicio complejo comprensivo de todas las operaciones referidas en la descripción de hechos.
Por lo que se refiere al carácter accesorio o complementario de los referidos servicios en relación con los demás que componen el servicio consultado, es criterio reiterado de este Centro directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto C-41/04, que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.
El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.
De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
Con base en lo anterior, de acuerdo con la información suministrada y a falta de otros elementos probatorios, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que, por un lado, la consultante prestaría un servicio de transporte de paquetería (el cual, en su caso, podría englobar algún servicio accesorio de manipulación de los bienes) y por otro, en cuanto al servicio de asesoramiento en las compras para sus clientes, este Centro directivo asumirá que se trata de un servicio de mediación comercial en nombre y por cuenta ajena de tal forma que la consultante se limitaría a la mera búsqueda de proveedores y presupuestos para sus clientes cobrando una comisión al comprador pero no interviniendo en nombre propio en la compra de los correspondientes bienes.
3.- Por otro lado, las reglas que determinan el lugar de realización de las prestaciones de servicios son objeto de regulación en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, estableciendo el primero de ellos que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
Dos. Por excepción de lo dispuesto en el número 2.º del apartado Uno del presente artículo, no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla:
a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares.
b) La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad profesional.
c) Los de publicidad.
d) Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, con excepción de los comprendidos en el número 1.º del apartado Uno del artículo 70 de esta Ley.
e) Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los procedimientos y experiencias de carácter comercial.
f) Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes.
g) Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros, citados respectivamente por el artículo 20, apartado Uno, números 16.º y 18.º, de esta Ley, incluidos los que no estén exentos, con excepción del alquiler de cajas de seguridad.
h) Los de cesión de personal.
i) El doblaje de películas.
j) Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los que tengan por objeto cualquier medio de transporte y los contenedores.
k) La provisión de acceso a las redes de gas natural situadas en el territorio de la Comunidad o a cualquier red conectada a dichas redes, a la red de electricidad, de calefacción o de refrigeración, y el transporte o distribución a través de dichas redes, así como la prestación de otros servicios directamente relacionados con cualesquiera de los servicios comprendidos en esta letra.
l) Las obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios enunciados en este apartado.
(…).”.
Por otra parte, en cuanto a las reglas del lugar de realización del servicio de transporte y mediación en nombre y por cuenta ajena cuando el destinatario no es empresario o profesional actuando como tal existen reglas especiales reguladas en el artículo 70.Uno.2º y 6º de la Ley 37/1992 que establece que:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
2.º Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley:
a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario.
b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el artículo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal.
(…)
6.º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en esta Ley.
(…).”.
Por su parte, el artículo 72 de la Ley 37/1992 dispone que:
“Uno. Los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se inicien en el mismo.
Dos. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se entenderá por:
a) Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.
b) Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se encuentren los bienes.
c) Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el transporte de los bienes.”.
De acuerdo con lo expuesto, el lugar de realización de las prestaciones de servicios efectuadas por la consultante dependerá de la condición del destinatario de dichos servicios, es decir, de si los servicios se prestan para un destinatario empresario o profesional que actúe como tal o si, por el contrario, se trata de un particular.
Así, en el caso que el destinatario tuviera la condición de empresario o profesional actuando como tal, de conformidad con lo señalado en el referido artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, los servicios de paquetería prestados por la consultante sólo estarían sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido si el destinatario tuviera la sede de actividad económica en el territorio de aplicación del impuesto o un establecimiento permanente en dicho territorio que fuera destinatario efectivo del servicio o, en su defecto, el lugar de su residencia o domicilio habitual en dicho territorio, y ello con independencia del destino de los paquetes objeto de consulta.
En caso contrario, esto es, cuando el empresario destinatario estuviera establecido en otros Estados Miembros o en un país o territorio tercero a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (Canarias, Ceuta y Melilla, entre estos últimos), dichos servicios estarán no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Esta misma regla de localización prevista en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 será de aplicación a los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena objeto de consulta en caso que el destinatario de los mismos sea empresario o profesional.
Por el contario, en el caso que el destinatario de los servicios de paquetería no sea un empresario o profesional actuando como tal, sino que se trate de un particular o consumidor final habría que distinguir dos posibles escenarios, esto es, que el servicio de paquetería implique un transporte intracomunitario de bienes o que no se den los requisitos para calificar dicho transporte como transporte intracomunitario. En el escrito de consulta se alude simplemente a que la paquetería será expedida desde España al extranjero si bien no se especifica el destino concreto de transporte por lo que ambos escenarios serán objeto de análisis.
Tratándose de un servicio de transporte intracomunitario, éste estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido si es el territorio de aplicación del Impuesto el lugar de inicio de dicha expedición o transporte por aplicación de lo dispuesto en el artículo 72 de la Ley 37/1992.
En caso que no exista transporte intracomunitario de bienes en los términos previstos en el artículo 72 de la Ley, será de aplicación la regla de lugar de realización prevista en el artículo 70.Uno.2º de la citada norma. Este será el caso, por ejemplo, de servicios de paquetería que impliquen transporte de los bienes desde el territorio de aplicación del Impuesto a un tercer país o territorio a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En estos casos, el servicio de transporte de bienes estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido español por la parte del trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal como se define en el artículo 3 de la Ley 37/1992.
Por lo que respecta al servicio de mediación en nombre y por cuenta ajena prestado por la consultante para sus clientes cuando estos tengan la condición de particulares o consumidores finales estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre y cuando la operación respecto a la que se intermedie se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto.
En este sentido, cabe destacar que las reglas de lugar de realización de las entregas de bienes se contienen en el artículo 68 de la Ley 37/1992.
4.- Una vez determinada la sujeción de los servicios objeto de consulta de acuerdo con los criterios expuestos, hay que determinar si resultarían de aplicación, en su caso, alguna de las exenciones reguladas en la normativa del Impuesto.
En este sentido, el artículo 21.5º de la Ley 37/1992 dispone que estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
“5.º Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:
a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes, a sus representantes aduaneros, o a los transitarios y consignatarios que actúen por cuenta de unos u otros.
b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.
La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.”.
Este precepto ha sido desarrollado reglamentariamente en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), que dispone en el apartado 1, número 5º, lo siguiente:
“1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
(…)
5.º Servicios relacionados directamente con las exportaciones.
A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos:
a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, o a los intermediarios o representantes aduaneros que actúen por cuenta de unos u otros.
b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones.
c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares.
La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación:
a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la prestación del servicio.
b) La salida de los bienes se justificará con cualquier medio de prueba admitido en Derecho.
c) Los documentos que justifiquen la salida deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio, dentro de los tres meses siguientes a la fecha de salida de los bienes.
C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos.”.
De acuerdo con los preceptos transcritos, y según el criterio reiterado mantenido por este Centro directivo, por todas, contestación vinculante de 8 de marzo de 2017, número V0587-17 (la cual a su vez se refiere a otras previas, como las contestaciones vinculantes de 26 de mayo de 2006 y 26 de noviembre de 2008, números V0998-06 y V2250-08, respectivamente):
“Estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios consistentes en el transporte de cartas, paquetes y cualquier otro bien, incluyendo los servicios de mudanzas, cuando el destino de dichos bienes se encuentre fuera del territorio de la Comunidad y la persona para la que se realiza el servicio figure como exportador de los bienes, como adquirente de los mismos en destino o actúe por cuenta de quien fuera el exportador o adquirente de los bienes.
En ambos casos será necesario que se cumplan los demás requisitos establecidos legal y reglamentariamente.”.
En virtud de lo anterior, será de aplicación la exención regulada en el artículo 21.5º de la Ley 37/1992 al servicio de paquetería objeto de consulta cuando el destino de los bienes transportados se encuentre fuera del territorio de la Comunidad y la persona para la que se realice el servicio cumpla con los requisitos anteriormente expuestos. En este caso y a efectos de aplicar la exención, por tanto, lo relevante es el destino de los bienes, con independencia de que el destinatario sea empresario o profesional actuando como tal o consumidor final.
En caso de no ser de aplicación esta exención, el servicio de paquetería sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con las reglas de lugar de realización analizadas en el apartado anterior debería tributar al tipo general del Impuesto del 21 por ciento. Este mismo tipo impositivo será de aplicación al servicio de mediación comercial en nombre y por cuenta ajena cuando el mismo deba entenderse sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
5.- No obstante todo lo anterior, debe señalarse que artículo 70.Dos, recientemente modificado por la Disposición Final primera de la Ley 13/2023, de 24 de mayo, por la que se modifican la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021, por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, y otras normas tributarias, y con efectos desde 1 de enero de 2023, dispone que:
“Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas referentes al lugar de realización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:
1.º Los enunciados en el apartado dos del artículo 69 de esta ley, cuyo destinatario no tenga la consideración de empresario o profesional actuando como tal.
2.º Los de arrendamiento de medios de transporte.”.
En consecuencia con lo anterior, la regla de uso y explotación efectiva prevista en el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992 no resultará de aplicación al supuesto objeto de consulta toda vez que la operativa llevada a cabo por la consultante no forma parte del nuevo ámbito objetivo de aplicación del citado artículo 70.Dos.
6.- Asimismo, el artículo 79.1.3° del Reglamento del Impuesto dispone lo siguiente:
“1. Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
(...)
3.º Las prestaciones intracomunitarias de servicios.
A efectos de este Reglamento, se considerarán prestaciones intracomunitarias de servicios las prestaciones de servicios en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entiendan prestadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
b) Que estén sujetas y no exentas en otro Estado miembro.
c) Que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y radique en dicho Estado miembro la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, o que dicho destinatario sea una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional pero tenga asignado un número de identificación a efectos del Impuesto suministrado por ese Estado miembro.
d) Que el sujeto pasivo sea dicho destinatario.”.
De conformidad con lo anterior, y teniendo en cuenta la operativa descrita por la consultante, la misma podría estar realizando prestaciones intracomunitarias de servicios.
De este modo, su realización determina la obligación de informar de estas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, modelo 349, que deberá presentarse mensual o trimestralmente de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del Reglamento del Impuesto.
De la misma forma, debe indicarse que el sujeto pasivo de dicho servicio será su destinatario a través del mecanismo de inversión en el Estado miembro en el que se encuentre establecido, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
En todo caso, tanto el prestador como el destinatario del servicio deberán disponer de un Número de Identificación Fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) atribuido por las administraciones tributarias correspondientes.
7.- Cabe destacar, finalmente, que la aplicación de las reglas tendentes a determinar el lugar de realización de una prestación de servicios requiere determinar el lugar de establecimiento de los destinatarios de los servicios, es decir, su sede de actividad, establecimiento permanente, residencia o domicilio. Para delimitar estos conceptos, habrá que estar a lo dispuesto en los artículos 10 a 13 del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo del 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
Por su parte, el mismo Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo regula en sus artículos 17, 18 y 19 reglas relativas al lugar de realización de las prestaciones de servicio.
En concreto, dispone el artículo 17 del mencionado Reglamento lo siguiente:
“1. Cuando el lugar de realización de la prestación de servicios se determine en función de si el cliente es o no sujeto pasivo, la condición del cliente se determinará con arreglo a los artículos 9 a 13 y al artículo 43 de la Directiva 2006/112/CE.
2. Se considerará sujeto pasivo en el sentido del artículo 43 de la Directiva 2006/112/CE a toda persona jurídica que no tenga la condición de sujeto pasivo pero que esté identificada o esté obligada a identificarse a efectos del IVA a tenor de lo dispuesto en el artículo 214, apartado 1, letra b), de dicha Directiva debido a que sus adquisiciones intracomunitarias de bienes están sujetas al IVA o debido a que ha ejercido la opción de someter esas operaciones al IVA.”.
Adicionalmente, el artículo 18, del Reglamento de ejecución establece que:
“1. Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad es un sujeto pasivo en las siguientes condiciones:
a) en caso de que el cliente le haya comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA y el prestador obtiene la confirmación de la validez de dicho número de identificación, así como del nombre y dirección correspondientes con arreglo al artículo 31 del Reglamento (CE) no 904/2010 del Consejo, de 7 de octubre de 2010, relativo a la cooperación administrativa y la lucha contra el fraude en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido;
b) en caso de que el cliente todavía no haya recibido un número de identificación individual a efectos del IVA, pero informe al prestador de que lo ha solicitado y el prestador obtiene cualquier otro elemento de prueba que demuestre que el cliente es un sujeto pasivo o una persona jurídica que no tiene la condición de sujeto pasivo pero está obligada a identificarse a efectos del IVA, y comprueba de manera razonable la exactitud de la información facilitada por el cliente a través de medidas normales de seguridad comercial, como las relativas a los controles de identidad o de pago.
2. Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad no tiene condición de sujeto pasivo si puede demostrar que dicho cliente no le ha comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA.
No obstante, con independencia de que disponga de información que indique lo contrario, el prestador de servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión, y de servicios por vía electrónica podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad no tiene la condición de sujeto pasivo mientras este último no le haya comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA.
(…).”.
Por tanto, si en el momento de expedir la factura por parte de la consultante concurriesen cualquiera de las dos situaciones reguladas en las letras a) y b) el artículo 18.1 del Reglamento de Ejecución, la consultante podrá considerar que el destinatario establecido en la Comunidad es un sujeto pasivo y en base a esta consideración la operación no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido según lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, por lo que no debería repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al cliente.
Sin embargo, si la consultante no disponía de información que acreditara que el cliente actuaba en su condición de empresario o profesional, y puede probar que el cliente no le aportó su número de identificación individual a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, podría considerar que su cliente no tenía la condición de empresario o profesional y, por tanto, la operación consultada, en base a dicha consideración resultaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido según lo dispuesto en los artículos 70.Uno.2º y 6º o 72, de la Ley 37/1992 y ello sin perjuicio que le fuera de aplicación la exención prevista en el artículo 21.5º de la Ley 37/1992 transcrita.
8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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