IVA - V1565-21 - 25/05/2021

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno, letra a), de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la producción de energía eléctrica en una instalación fotovoltaica con la intencionalidad de intervenir en el mercado constituye el ejercicio de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- El artículo 7, número 11º de la Ley 37/1992 establece que no estarán sujetas al Impuesto:

“11º. Las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas.".

De dicho precepto se deduce que las operaciones realizadas por Comunidades de Regantes para la ordenación y el aprovechamiento de las aguas no están sujetas al Impuesto, tanto si dichas operaciones las realizan en favor de sus miembros como si las realizan en favor de otra entidad.

La doctrina sentada por este Centro directivo en relación con las Comunidades de Regantes, recogida, entre otras, en la contestación vinculante de 16 de marzo de 2012, número V0578-12, establece que no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las operaciones realizadas por las comunidades de regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas, entre las que se encuentran, en particular, los suministros de agua efectuados por dichas comunidades a sus miembros.

No obstante, tal y como se ha señalado, entre otras en la contestación vinculante de 11 de octubre de 2013, número V3059-13, como consecuencia de distintos pronunciamientos efectuados por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 22 de noviembre de 2012, que reitera las conclusiones alcanzadas en sus sentencias de 13 de junio y 18 de julio de 2011, las operaciones realizadas por las comunidades de regantes consistentes en la distribución-comercialización de agua, en los casos en los que sea posible adquirir, desalinizar y distribuir agua a título oneroso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, no resultando de aplicación el supuesto de no sujeción recogido en el artículo 7.11º de la Ley 37/1992.

De acuerdo con lo anterior parece deducirse que dentro del ámbito de actividad de la Comunidad de Regantes, la inversión para la construcción de una planta fotovoltaica con el objeto de producir energía eléctrica que se utilizará para poner en funcionamiento las bombas necesarias para el riego de cada comunero y cuya destinataria es la Comunidad consultante se encuentra afecta tanto a su actividad de ordenación y aprovechamiento de las aguas, en particular, para los suministros de agua efectuados a sus miembros que quedan no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido como para la venta del excedente de electricidad a terceros en el mercado, actividad sujeta al Impuesto por los que la consultante deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los terceros destinatarios.

En estas circunstancias, en la medida que la referida adquisición estará afecta tanto a su actividad no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, como a una actividad sujeta al Impuesto como es la venta de electricidad en el mercado, se puede concluir que la Comunidad consultante estará actuando como empresario o profesional en la adquisición de tales obras.

En consecuencia, será de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo contenido en el artículo 84.Uno.2º, letra f), de la Ley 37/1992 de forma que la entidad consultante deberá devengar y soportar la cuota derivada de dicha operación.

3.- Por otra parte, en relación con la energía eléctrica producida por la Comunidad de Regantes se cuestiona su tributación tanto en operaciones de autoconsumo como en su venta al mercado.

La primera cuestión a señalar es que la producción de energía eléctrica no es una operación de ordenación y aprovechamiento de aguas no resultando de aplicación el supuesto de no sujeción ya referido previsto en el artículo 7.11º de la Ley 37/1992.

Por otra parte, el artículo 8 de la Ley 37/1992 define en su apartado uno el concepto de entrega de bienes, considerando como tal “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales “el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”.

A su vez, el artículo 9.1º de la misma Ley señala que se considerarán asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso el autoconsumo de bienes, dentro del que se incluye “las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo.”.

En consecuencia, de la información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse que la Comunidad de Regantes consultante realiza las siguientes operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

- Operaciones asimiladas a entregas de bienes a título oneroso por la energía que produce con sus placas y que destine, en su caso, al consumo propio, en concepto de autoconsumo de bienes, sujetas al Impuesto en virtud de los artículos 4, 5 y 9 de la misma Ley.

- Entregas de bienes a título oneroso por la energía eléctrica que inyecta a la red eléctrica, en la medida en que se producen dichas entregas a cambio de una contraprestación, operaciones como se ha señalado, sujetas al Impuesto en virtud de los artículos 4, 5 y 8 de la Ley 37/1992.

El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

Por tanto, la venta de energía eléctrica se gravará al tipo impositivo del 21 por ciento al no existir ningún tipo impositivo reducido en el artículo 91 aplicable al suministro de electricidad.

4.- En relación con la segunda cuestión planteada, debe tenerse en cuenta que la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la actividad desarrollada por las Comunidades de Regantes determina que en las operaciones que efectúan a favor de los comuneros que tengan por objeto la ordenación y aprovechamiento de las aguas, entre las que se encuentran, en particular, los suministros de agua efectuados a favor de los comuneros, no deberán repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido. De esta forma, los comuneros no deberán soportar el referido Impuesto con ocasión de los pagos que satisfagan en equitativa proporción para contribuir a los gastos comunes de explotación, conservación, reparación y mejora de las infraestructuras hidráulicas y la propia distribución de las aguas.

De la información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que la planta fotovoltaica tiene por objeto producir energía eléctrica que se utilizará para poner en funcionamiento las bombas necesarias para el riego de cada comunero por lo que, si las mismas se encuentran incluidas dentro de los medios y bienes comunes y forman parte de los elementos adscritos a la Comunidad de Regantes para el ejercicio de la ordenación del riego, su repercusión equitativa a los comuneros, ya sea como participación en los gastos generales de la Comunidad o determinada en función del consumo eléctrico efectivo de la bomba en cuestión, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en aplicación de lo establecido en el referido artículo 7.11º de la Ley 37/1992.

No obstante, la venta de energía eléctrica a título oneroso efectuada por la consultante constituye la realización de una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de que se efectúen a favor de un tercero o del propio comunero cuando, en este último caso, dicha entrega se efectúe al margen de su actividad de ordenación o distribución de las aguas. Esta circunstancia podrá apreciarse en el supuesto objeto de consulta, en particular, cuando el suministro de energía eléctrica tengo por objeto dar servicio a elementos del propio comunero no afectos a la Comunidad de Regantes.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.