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IVA - V1618-22 - 04/07/2022

Número de consulta: 
V1618-22
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
04/07/2022
Normativa: 
Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a) y Dos; 69-Uno y Tres-
Descripción de hechos: 

La consultante es una sociedad holding de carácter mixto que participa al 100 por cien en el capital de varias sociedades dedicadas a la elaboración y comercialización de vinos. Desea llevar a cabo una reestructuración empresarial para separar la fase de elaboración de la de comercialización de los productos. Para ello, se crearía una nueva sociedad, participada al 100 por la consultante, con los medios materiales y humanos para la comercialización, o bien la propia consultante adquiriría los medios materiales y humanos necesarios para dicha actividad. Aún no se ha decidido si la matriz, o bien la nueva sociedad, tendrían su domicilio social y fiscal en otro Estado miembro o en un tercer país, cuya localización facilitara las relaciones comerciales con clientes.La nueva sociedad, o bien la matriz, adquirirán la materia prima que se enviará directamente a la sociedad elaboradora, quien prestará el servicio de maquila consistente en la elaboración, crianza y envasado, enviando el producto terminado a los clientes. La propiedad de los productos sería en todo momento de la nueva sociedad o la sociedad matriz, aunque esta no contará con instalaciones para el almacenamiento de los mismos.

Cuestión planteada: 

Existencia de establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido por parte de la matriz o de la nueva sociedad no residente, siendo que por las características del proceso productivo no contarán en el mismo con instalaciones de almacenamiento o logística. Tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios de elaboración del vino prestados a la consultante o a la nueva sociedad.

Contestación completa: 

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, tanto la entidad consultante como sus filiales y, en su caso, la sociedad de nueva creación objeto de consulta tendrán la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, realicen en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- El concepto de establecimiento permanente se contiene en el artículo 69, apartado tres, número 2º de la Ley 37/1992, que establece que “a efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.”.

Este precepto debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en particular las sentencias de 4 de julio de 1985, asunto 168/84, Gunter Berkhol, de 2 de mayo de 1996, asunto C-231/94, Faaborg-Gelting, de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Lease BV, de 20 de febrero de 1997, asunto C-260/95, DFDS A/S y de 28 de junio de 2007, asunto C-73/06, Planzer Luxembourg.

De conformidad con esta jurisprudencia para que exista establecimiento permanente es necesario que el mismo se caracterice por una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos, propios o subcontratados, con un grado suficiente de permanencia.

Este mismo criterio ha sido consagrado por el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo) en su artículo 11, que define el establecimiento permanente como “cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.”.

En su apartado 3, el artículo 11 del Reglamento de ejecución precisa que “el hecho de disponer de un número de identificación a efectos del IVA no será suficiente en cuanto tal para considerar que un sujeto pasivo tiene un establecimiento permanente.”.

En la interpretación de los preceptos anteriores, debe tenerse en cuenta que es criterio de este Centro directivo en relación con el mantenimiento de bienes en almacenes situados en el territorio de aplicación del impuesto que el simple hecho de que una empresa coloque bienes de su propiedad en almacenes o instalaciones sitas en dicho territorio, o sea destinataria de servicios logísticos, no implica necesariamente que dicha empresa posea un establecimiento permanente ni, en consecuencia, esté establecida en el territorio de aplicación del impuesto.

Igualmente, se ha señalado por este Centro directivo que la mera contratación de un servicio de maquila y procesamiento de producto, con una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, no determina necesariamente la existencia de un establecimiento permanente por parte de la entidad no establecida que contrate dichos servicios (contestación vinculante de 18 de mayo del 2016, número V2133-16).

De acuerdo con lo expuesto anteriormente y de la información que se deriva del escrito de consulta, según el cual la entidad consultante (o la nueva sociedad que se cree) no contarán con instalaciones ni almacenes en el territorio de aplicación del Impuesto, bajo ningún título de propiedad o de uso, y únicamente van a ser destinatarias de servicios de maquila, parece deducirse que la entidad consultante o la nueva sociedad que se cree no tendrán en el territorio de aplicación del impuesto un establecimiento permanente. Bajo esta hipótesis se resolverá la consulta planteada.

3.- Por lo que se refiere al lugar de realización de las prestaciones del servicio de maquila (elaboración y embotellado de vinos) que recibirá la consultante, o bien la sociedad de nueva creación, por parte de la filial elaboradora de vinos, debe tenerse en cuenta que el artículo 69.Uno.1º de la 37/1992 establece la regla general referente al lugar de realización de las prestaciones de servicios, cuando su destinatario es otro empresario o profesional, en los siguientes términos:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.

Así pues, en el caso de que, de acuerdo con lo señalado en apartados anteriores, la sociedad consultante o la nueva sociedad dedicada a la comercialización de vinos no cuenten con un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto y sean las destinatarias de los servicios objeto de consulta, no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto y no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de otras operaciones sujetas al Impuesto en dicho territorio que pudieran, en su caso, realizar la consultante o la nueva sociedad.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.