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IVA - V1749-21 - 04/06/2021

Número de consulta: 
V1749-21
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
04/06/2021
Normativa: 
Directiva 2006/112/CE art. 141 Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 26.Tres
Descripción de hechos: 

La consultante es una empresa que comercializa productos hortofrutícolas de forma que va a comprar dichos productos a una empresa del Reino Unido que los envía a Holanda donde la consultante realizaría la importación para efectuar una entrega subsiguiente en dicho Estado Miembro a una empresa holandesa. La consultante no está establecida en Holanda.

Cuestión planteada: 

Tributación de las operaciones de compra y venta de mercancías a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como obligaciones de declaración de dichas operaciones en el territorio de aplicación del Impuesto.

Contestación completa: 

1.- En primer lugar, debe advertirse al consultante que el 29 de marzo de 2017, el Reino Unido notificó al Consejo Europeo su intención de retirarse de la Unión Europea y de la Comunidad Europea de la Energía Atómica, de conformidad con el artículo 50 del Tratado de la Unión Europea (en adelante, TUE).

Con arreglo al artículo 50, apartado 3 del TUE, los Tratados dejarán de aplicarse al Estado que se retira a partir de la fecha de entrada en vigor del Acuerdo de Retirada o, en su defecto, a los dos años de la notificación, salvo si el Consejo Europeo, de acuerdo con dicho Estado, decide por unanimidad prorrogar dicho plazo.

El 14 de noviembre de 2017, la Unión Europea y el Reino Unido alcanzaron un Acuerdo sobre la retirada del Reino Unido de la Unión Europea (BREXIT). El Acuerdo sobre la Retirada del Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte de la Unión Europea y de la Comunidad Europea de la Energía Atómica se publicó en el Diario Oficial de la Unión Europea de 12 de noviembre de 2019.

El 31 de enero de 2020 se produjo la salida efectiva de Reino Unido de la Unión Europea, no obstante, el Acuerdo de Retirada contemplaba un período transitorio hasta el 31 de diciembre de 2020, durante el que se ha continuado aplicando la legislación comunitaria en el Reino Unido en relación al mercado interior, unión aduanera y las políticas comunitarias.

El período transitorio ha finalizado el 31 de diciembre de 2020 por lo que, desde esa fecha, la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, ha dejado de ser aplicable en el Reino Unido que, desde ese momento, debe ser considerado, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, un país tercero.

No obstante, lo dispuesto en el párrafo anterior, el Acuerdo de Retirada incluye un Protocolo para Irlanda e Irlanda del Norte que garantiza, durante un período de al menos 4 años tras el período transitorio y a los efectos del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consideración de Irlanda del Norte como territorio de la Comunidad.

La consideración de Irlanda del Norte como territorio de la Comunidad quedará limitada, sin embargo, a las transacciones que tengan por objeto bienes (quedan excluidas las prestaciones de servicios).

También tendrá Irlanda del Norte dicha consideración en lo que se refiere al procedimiento previsto en la 2008/9/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, aunque exclusivamente para la solicitud de devolución de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes o las cuotas satisfechas por las operaciones de importación de bienes, en Irlanda del Norte o en otro Estado miembro.

Los operadores que efectúen operaciones intracomunitarias de bienes desde Irlanda del Norte y los operadores establecidos en Irlanda del Norte que pretendan obtener la devolución de las cuotas del impuesto a través de la Directiva 2008/9/CE, deberán estar identificados con un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido con el prefijo “XI”.

En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que la Comisión Europea ha publicado varios Comunicados dirigidos a los operadores con el objeto de resumir las consecuencias de la retirada del Reino Unido de la Unión Europea y el Impuesto sobre el Valor Añadido y que pueden consultarse a través de la página web de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (www.aeat.es), en la sección dedicada al “Brexit”.

A la fecha de la presentación de la presente consulta, el Reino Unido ya no tenía la consideración de territorio de la Comunidad a efectos del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido pues, en el momento de la publicación de esta contestación, el período transitorio ya ha finalizado.

Se asumirá, para la resolución de la presente consulta, que la consultante se refiere en todo momento a expediciones o transportes de bienes desde parte del territorio británico distinto de Irlanda del Norte, que desde el fin del período transitorio tiene la consideración de país tercero.

2.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

(…).”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

3.- Por su parte, el artículo 18 de la Ley 37/1992 define el hecho imponible importación como:

“Primero. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

Segundo. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero, distinto de los bienes a que se refiere el número anterior.”.

Dicho artículo supone la transposición a nuestro ordenamiento interno del artículo 30 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En relación con el hecho imponible entrega de bienes y su lugar de realización, el artículo 68 de la Ley 37/1992, establece que:

“El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:

Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.

Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo.

(...).”.

Dicho artículo supone la transposición a nuestro ordenamiento interno de sendos artículos 31 y 32 de la Directiva 2006/112/CE.

Por tanto y descendiendo al supuesto objeto de consulta, de la misma parece inferirse que la consultante efectuaría, de acuerdo con la normativa armonizada, una importación en Holanda a la que seguiría una entrega interior en dicho país. Ambos hechos imponibles no se entienden realizados, por tanto, en el territorio de aplicación del Impuesto y no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español.

Las operaciones objeto de consulta estarían sujetas, en su caso, en Holanda, a cuyas autoridades fiscales deberá dirigirse la consultante para obtener respuesta a su consulta al no ser este Centro directivo competente para pronunciarse sobre hechos imponibles que tienen lugar en otros Estados miembros.

4.- No obstante, lo anterior, cabe realizar una precisión en relación con las operaciones triangulares, toda vez que la consultante venía obligada a cumplir con determinadas obligaciones formales en España como consecuencia de la operativa descrita llevada a cabo hasta el 31 de diciembre de 2020, momento en que Reino Unido debe ser considerado, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, un país tercero.

Por todas, cabe destacar la contestación vinculante de 14 de abril de 2021, número V0908-21, donde se analiza las consecuencias a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y las obligaciones formales en caso de realizarse operaciones triangulares en un Estado Miembro destino del Reino de España, pero estando el empresario que las realiza identificado a efectos del Impuesto en dicho país. Esta situación es la aplicable a la consultante en la operativa descrita llevada a cabo hasta el 31 de diciembre de 2020.

Así, las denominadas operaciones triangulares, que persiguen una simplificación en la aplicación del Impuesto, se regulan en el artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE, precepto que establece que:

“Los Estados miembros adoptarán medidas específicas para no someter al IVA las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas en su territorio, en virtud del artículo 40, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) que quien realice la adquisición de bienes sea un sujeto pasivo no establecido en este Estado miembro, sino identificado a efectos del IVA en otro Estado miembro;

b) que la adquisición de bienes se realice con motivo de una entrega subsiguiente de dichos bienes efectuada en ese mismo Estado miembro por el sujeto pasivo contemplado en la letra a);

c) que los bienes así adquiridos por el sujeto pasivo contemplado en la letra a) se expidan o transporten directamente a partir de un Estado miembro que no sea aquél

en el que se encuentre identificado a efectos del IVA y con destino a la persona para la cual se efectúe la subsiguiente entrega;

d) que el destinatario de la entrega subsiguiente sea otro sujeto pasivo o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, identificados a efectos del IVA en ese mismo Estado miembro;

e) que el destinatario contemplado en la letra d) haya sido designado, conforme a lo dispuesto en el artículo 197, como deudor del impuesto exigible en concepto de la entrega efectuada por el sujeto pasivo no establecido en el Estado miembro en que sea exigible el impuesto.”.

Dicho artículo ha sido objeto de transposición al ordenamiento jurídico interno en el artículo 26.Tres de la Ley 37/1992.

De acuerdo con lo anterior, las operaciones triangulares consisten en una entrega de bienes efectuadas por un proveedor a un intermediario (en el caso de consulta, la consultante), identificados ambos en dos Estados Miembros distintos, con transporte de los bienes a un tercer Estado Miembro, en el cual el intermediario realiza una adquisición intracomunitaria de bienes seguida de una entrega al cliente final y no encontrándose el intermediario identificado en dicho Estado Miembro.

Por lo tanto, para que exista operación triangular deben intervenir tres sujetos distintos (el proveedor, el adquirente y un intermediario) produciéndose una serie de entregas sucesivas entre los distintos operadores, pero existiendo un único transporte de los bienes que es el que realiza el proveedor al adquirente final desde un Estado miembro a otro.

Lo anterior implica que en la medida que Reino Unido pasa a tener la consideración de tercer Estado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no será de aplicación las disposiciones normativas relativas a la realización de operaciones triangulares ni tampoco la simplificación en materia de registro a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y cumplimiento de obligaciones formales asociadas a su realización.

En conclusión, este Centro directivo le informa que la operativa descrita en el cuerpo de consulta no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en nuestro país y que no conlleva la obligación de cumplimiento de ninguna obligación formal ni de declaración a efectos de dicho Impuesto de acuerdo con la normativa interna y ello sin perjuicio de la tributación y obligaciones materiales y formales que pudieran corresponder de acuerdo con la normativa de otros Estados que le fueran de aplicación.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.