1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), dispone que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
Por lo tanto, del escrito de consulta parece desprenderse que el consultante tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto en la medida que desarrolla una actividad empresarial o profesional con ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y humanos.
2.- En cuanto a los servicios prestados por el consultante, según manifiesta en su escrito de consulta, comprenden servicios de distinta naturaleza de marketing digital entre los que se incluyen, como servicios principales, el “instruir y asistir a una cartera de agencias de publicidad españolas designadas por el cliente principal, en la consecución de nuevos clientes en España que contraten los productos publicitarios del cliente principal, en la consolidación y optimización de las campañas publicitarias de los clientes y en la resolución de problemas que pudieran surgirles en las campañas publicitarias.”.
Además, estos servicios incluirán sesiones de formación a las referidas agencias de publicidad y las sesiones informativas y de promoción de los productos del cliente de la consultante se realizarán principalmente por vía telefónica desde las instalaciones del consultante radicadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
En este sentido, es criterio reiterado de este Centro directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto 41/04, que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.
El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.
De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
Con base en lo anterior, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que constituye para el destinatario un fin en sí mismo y, por consiguiente, deberán tributar por el Impuesto sobre el Valor Añadido de forma conjunta como un servicio de marketing digital, según el régimen de tributación aplicable a la operación principal.
3.- Por otra parte, el artículo 69 de la Ley 37/1992 establece la regla general relativa al lugar de realización de las prestaciones de servicios y dispone lo siguiente:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
“1º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
Por lo tanto, dado que el destinatario de los servicios que va a prestar la consultante es un empresario o profesional que se encuentra establecido en otro Estado miembro de la Comunidad, dichos servicios no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto según lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 37/1992.
Además, el artículo 70 de la citada Ley recoge las reglas especiales relativas al lugar de realización de las prestaciones de servicios sin que, aparentemente, le resulte de aplicación ninguna de ellas a los servicios objeto de consulta.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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