IVA - V2059-22 - 23/09/2022

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- En relación con las operaciones que tienen por objeto bonos, debe señalarse que con fecha 27 de junio de 2016 se aprobó la Directiva 2016/1065 del Consejo, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al tratamiento de los bonos (DOUE de 1 de julio) y que incorpora un nuevo Capítulo 5 al Título IV de la Directiva 2006/112/CE donde se establecen reglas armonizadas sobre la tributación de los bonos aplicables con efectos desde el 1 de enero de 2019.

La transposición en el ámbito interno de la mencionada norma comunitaria se ha llevado a cabo a través de la Resolución de 28 de diciembre de 2018, de la Dirección General de Tributos, sobre el tratamiento de los bonos en el Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 28 de diciembre), aplicable a los bonos emitidos a partir del 1 de enero de 2019.

La mencionada Resolución incorpora al ordenamiento jurídico español los artículos de la Directiva 2016/1065 al mismo tiempo que supone la recopilación de los criterios sentados por este Centro directivo, en contestación a diversas consultas tributarias, sobre el tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido de los bonos (por todas, contestación a consulta vinculante de fecha 26 de octubre de 2016, número V4588-16).

3.- Por lo que se refiere al régimen de tributación de los bonos, en primer lugar, la Directiva 2016/1065 se ocupa de definir el concepto de bono delimitando de esta forma el ámbito objetivo de aplicación de la norma. En este sentido, el nuevo artículo 30 bis de la Directiva 2006/112/CE establece que:

“A efectos de la presente Directiva, se entenderá por:

1) “bono”: un instrumento que debe aceptarse como contraprestación total o parcial de una entrega de bienes o de una prestación de servicios cuando los bienes que se vayan a entregar o los servicios que se vayan a prestar o la identidad de los posibles suministradores o prestadores hayan de constar, ya sea en el propio instrumento o en la documentación correspondiente, incluidas las condiciones de uso del instrumento;

2) “bono univalente”: un bono en el que a la hora de su emisión se conozca el lugar de la entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a los que se refiere el bono, y la cuota del IVA devengada por dichos bienes o servicios;

3) “bono polivalente”: cualquier bono que no sea un bono univalente.”.

Por su parte, el apartado primero de la Resolución de 28 de diciembre de 2018, de la Dirección General de Tributos, a la que nos venimos refiriendo, se ocupa de la definición de bono a efectos de la aplicación, a aquellos instrumentos que reúnan tal condición, del régimen de tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido contenido en la misma. En este sentido, establece lo siguiente:

“1.º A los efectos de lo establecido en esta Resolución, tendrá la consideración de bono aquel instrumento, cualquiera que sea la forma en que haya sido creado, que deba ser aceptado a su presentación por su tenedor como contraprestación total o parcial de una entrega de bienes o de una prestación de servicios cuando los bienes que se vayan a entregar o los servicios que se vayan a prestar o la identidad de los eventuales proveedores de los bienes o los servicios sean conocidos al constar en el propio instrumento o en la documentación asociada al mismo, incluidas las condiciones de uso del instrumento.

En todo caso, quedan fuera del ámbito de aplicación de esta Resolución aquellos instrumentos que otorgan a su titular el derecho a recibir un descuento al adquirir bienes o servicios, como los denominados «bonos, vales o cupones descuento», que no dan derecho, por su mera presentación, a ser canjeados por dichos bienes y servicios.

Asimismo, la presente Resolución no resulta aplicable a aquellos instrumentos que tengan la consideración de medios de pago.

Quedan fuera del ámbito de aplicación de la presente Resolución y, por tanto, no se verán afectados por las disposiciones referentes a los bonos, las tarjetas y recargas prepagadas de servicios de telecomunicaciones, así como los títulos de transporte, entradas para el acceso a espectáculos culturales o deportivos, sellos de correos y otros instrumentos de naturaleza similar que, en general, en el momento de su compra, suponen el justificante, tenga o no la consideración de factura, de la adquisición del derecho a recibir un bien o un servicio, generalmente concreto e individualizado.

En cualquier caso, el tratamiento a efectos del IVA de las operaciones ligadas a los bonos depende de las características específicas de estos, de tal forma que se establecen reglas independientes aplicables a los denominados bonos univalentes y polivalentes.

2.º Tendrá la consideración de «bono univalente» aquel en el que, en el momento de su emisión, sea conocido el lugar de realización de la entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a los que se refiere el bono (operación subyacente) y la cuota del IVA devengada por dicha entrega de bienes o prestación de servicios; en particular, porque sean conocidos con toda certeza el territorio de aplicación del Impuesto donde quedará sujeta la operación subyacente y el tipo impositivo aplicable o, en su caso, que la operación estará exenta del IVA.

Por consiguiente, un bono univalente será aquel que permite conocer en el momento de su emisión la tributación a efectos del IVA de la entrega de bienes o de la prestación de servicios subyacentes. En otro caso, el bono tendrá la consideración de polivalente.

Será posible que un bono univalente pueda ser canjeado por distintos bienes y servicios siempre que, cualquiera que sea la combinación de bienes o servicios por los que se redima, en el momento de su emisión, pueda conocerse la tributación a efectos del IVA que corresponda a cada transacción en el momento de su canje.

(…).”.

De la información aportada en el escrito de consulta resulta que los bonos objeto de consulta que va a adquirir la entidad consultante de su cliente para posteriormente entregárselos a sus clientes titulares de las tarjetas de crédito darán derecho a estos clientes a disfrutar directamente o a adquirir cajas regalo para disfrutar de estancias en cualquiera de los establecimientos hoteleros y de restauración propiedad del cliente.

Estos establecimientos se encuentran tanto en España (incluyendo Canarias, Ceuta y Melilla), como en Portugal de manera que no existe la certeza acerca de la tributación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios subyacentes a dichos bonos.

En consecuencia, los bonos a que se refiere el escrito de consulta reúnen la condición de bono polivalente en los términos previstos en la Directiva 2016/1065 y en la Resolución de 28 de diciembre de 2018, de la Dirección General de Tributos.

En relación con el régimen de tributación de los bonos polivalentes, dicha resolución dispone lo siguiente en su apartado segundo:

“1.º La entrega efectiva de los bienes o la prestación material de los servicios efectuadas por el proveedor del bien o el prestador del servicio a cambio de un bono polivalente presentado por su tenedor para su canje y aceptado como contraprestación total o parcial de la entrega del bien o la prestación del servicio, estará sujeta al IVA con arreglo a lo establecido en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre.

No obstante, no quedará sujeta al Impuesto cada una de las transmisiones anteriores de dicho bono polivalente.

Por tanto, la transmisión de un bono polivalente efectuada a título oneroso por su emisor o por su poseedor, empresario o profesional que actúe en nombre propio, a otro empresario o profesional que actúe en nombre propio o al tenedor final del bono polivalente, tenga o no este último la condición de empresario o profesional actuando como tal, no quedará sujeta al IVA como la entrega de bienes o la prestación de servicios a que se refiere el bono polivalente y, por tanto, no determinará el devengo del IVA correspondiente a dicha entrega o prestación.

Por su parte, la operación subyacente de entrega de bienes o de prestación de servicios a que se refiere el bono polivalente tributará a efectos del IVA cuando el último tenedor del bono reciba el bien o el servicio concreto del empresario o profesional que efectúa la operación a cambio de la presentación o canje del bono que es aceptado como pago total o parcial de esa entrega de bienes o prestación de servicios.

2.º Cuando la transmisión de un bono polivalente la efectúe un empresario o profesional distinto del empresario o profesional que esté obligado a entregar los bienes o a prestar los servicios a que se refiere el bono cuando sea canjeado por su tenedor, deberá entenderse que el empresario o profesional que lo transmite, ya sea su emisor u otro empresario o profesional que actúe en nombre propio, efectúa un servicio de distribución o promoción a efectos del IVA.

El servicio de distribución o promoción solo quedará sujeto al IVA en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el empresario o profesional que lo realice se encuentre establecido en dicho territorio por contar en el mismo con la sede de su actividad económica o con un establecimiento permanente desde el que preste el servicio.

La base imponible del servicio de distribución o promoción deberá determinarse mediante un sistema de margen que estará constituido, para cada operación, por la diferencia positiva entre el precio de venta del bono polivalente y su precio de adquisición, IVA incluido, en ambos casos.

No obstante, la base imponible del servicio de distribución o promoción efectuado por el empresario o profesional que ha emitido el bono vendrá determinada por la diferencia positiva entre el precio de venta del bono polivalente efectuada por el emisor y la cantidad que este se obliga a abonar al empresario o profesional que va a realizar la entrega del bien o la prestación del servicio a que se refiere el bono cuando sea presentado por su tenedor para su redención, IVA incluido, en ambos casos.

El servicio de distribución o promoción del bono polivalente tributará al tipo impositivo general del 21 por ciento.

(…).”.

En consecuencia con lo anterior, la transmisión de un bono polivalente por su emisor o su poseedor en los términos señalados no se encontrará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la tributación que corresponda a la operación subyacente cuando dicho bono se redima, en los términos expuestos.

4.- Por otra parte, el cliente de la consultante va a prestarle servicios de intermediación en la emisión de la referida tarjeta de crédito y percibirá por ello una retribución fija por cada tarjeta que la consultante emita con la intermediación de su cliente.

En relación con la comercialización de productos financieros el artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 establece la exención del Impuesto en relación con una serie de operaciones financieras.

En particular, la letra m) de dicho artículo dispone que, asimismo, se hallará exenta la mediación en las operaciones exentas descritas en las letras anteriores de este número y en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales.

Tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 14 de agosto de 2019, número V2180-19, este número 18º del apartado uno del artículo 20 de la Ley es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006). De acuerdo con el precepto comunitario, “los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

a) (…)

b) la concesión y la negociación de créditos, así como la gestión de créditos efectuada por quienes los concedieron;

(…)

d) las operaciones, incluidas las negociaciones, relativas a depósitos de fondos, cuentas corrientes, pagos, giros, créditos, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos;

(…).”.

En lo que respecta a los servicios de mediación establecidos en la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, debe considerarse que la Directiva no establece exención alguna para servicios de intermediación relativos a operaciones financieras calificados como tales, sino que regula los supuestos de exención que hemos señalado incluyendo dentro de su ámbito objetivo la negociación del resto de operaciones exentas, conforme al citado artículo 135.

Es criterio reiterado de este Centro directivo, derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y del Tribunal Supremo español, que deben conciliarse los conceptos de "negociación" en la normativa comunitaria y "mediación" del Derecho español (por todas, contestación vinculante de 8 de febrero de 2017, número V0344-17) a efectos de la aplicación de la exención contenida en el referido artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 y el 135 de la Directiva armonizada.

En resumen, los criterios para apreciar la existencia de mediación dentro del ámbito de la exención se basan en la concurrencia de dos requisitos:

1º. Que el prestador del servicio de negociación o, en este caso, de intermediación, sea un tercero, distinto del comprador y del vendedor en la operación principal.

2º. Que las funciones que realiza vayan más allá del suministro de información y la recepción de solicitudes, y que se plasmen en la indicación de las ocasiones en las que se puede realizar la operación y, una vez existen dichas ocasiones, haciendo lo necesario para que ésta se efectúe.

Asimismo, se matiza que el mediador ha de percibirse como un tercero completamente independiente de las partes, conocido por ambas y cuya actividad también es sabida y aceptada por dichas partes.

En consecuencia, la doctrina de este Centro directivo considera que la "mediación" a que se refiere la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido implica la existencia de un tercero que tiene por función aproximar a las partes para la futura celebración de un contrato. Las partes deben conocer la existencia del mediador, así como la misión que tiene encomendada. El mero suministro de información y la simple recepción de solicitudes no suponen, por sí mismos, la realización de un servicio de mediación del artículo 20.Uno.18º.m).

En este sentido, debe tenerse en cuenta que el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en adelante), en su Resolución de 25 de octubre de 2018, se ha pronunciado sobre la aplicación de la exención en un supuesto de mediación en la comercialización de productos financieros, negando la aplicación de la misma con base en que no constaba que el intermediario actuara en nombre propio dado que no se presentaba claramente como tal ante los potenciales clientes.

En concreto, en dicha Resolución se hace alusión a cuestiones de hecho tales como la escasa visibilidad de la denominación del supuesto mediador en los stands físicos donde se comercializaban los productos de la entidad financiera así como la falta de mención alguna a dicho mediador en los formularios entregados por éste a los potenciales clientes de forma que se concluye que cuando un potencial cliente trataba con un empleado de la entidad intermediaria “lo hacía en el convencimiento de que estaba contratando directamente con la entidad bancaria”.

El TEAC también lleva a cabo un análisis del clausulado del contrato suscrito entre la entidad financiera y la intermediaria para llegar a la conclusión de la falta de independencia y autonomía de la última en el ejercicio de sus funciones toda vez que en dicho contrato se contiene unas instrucciones muy detalladas relativas al procedimiento que debe observar el personal de los stands de suerte que las mismas son similares a las que podría dar la propia entidad financiera a sus propios empleados que ocupasen un puesto de comercial en un stand para efectuar la promoción y venta de los productos.

5.- Del escrito de consulta resulta que, para la colocación de las tarjetas de crédito de la consultante, el intermediario utilizará su propia web, en la que introducirá “banners” de la consultante que llevarán a su web, donde el cliente podrá solicitar la tarjeta o dejar su teléfono para que se le realice una posterior venta telefónica de la misma.

El cliente también realizará, entre otras actuaciones promocionales, envíos de correos electrónicos a sus clientes ofreciéndoles la tarjeta, incluirá “banners” en sus redes sociales, publirreportajes en su revista o colocará stands en algunos de sus establecimientos hoteleros para que la propia agencia de ventas de la consultante se traslade puntualmente para realizar ventas de la tarjeta.

Pues bien, planteada la cuestión en estos términos es preciso dilucidar si la labor desarrollada por dicho intermediario puede definirse como mediación, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los términos anteriormente referidos o, por el contrario, debe catalogarse como un mero suministro de información o publicidad de la consultante.

Para ello será necesario efectuar un análisis más detallado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, en particular de la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, Ltd, asunto C-235/00 y la sentencia de 21 de junio de 2007, Volker Ludwig, asunto C-453/05.

En el asunto C-235/00, la entidad CSC prestaba a entidades financieras servicios denominados centro de llamadas («call center»). La naturaleza del servicio prestado consistía, básicamente, en que el centro de llamadas se hacía cargo de todos los contactos de la entidad financiera con el público en general relativos a las ventas de determinados productos financieros, desde el momento de la solicitud de información inicial hasta la venta misma, aunque excluyendo esta última actividad. Los operadores telefónicos de CSC suministraban a los potenciales inversores la información necesaria y los impresos de solicitud de inversión relativos al producto en cuestión. CSC también tramitaba los impresos de solicitud facilitados por los potenciales inversores, comprobando que el impreso había sido debidamente cumplimentado, que el interesado cumplía los requisitos de admisión y que se incluía el pago exigido. Por último, CSC tramitaba las solicitudes de cancelación. La retribución de CSC consistía en un elemento fijo y otro variable en función del número de llamadas y ventas.

De la referida sentencia se pone de manifiesto que es significativo el análisis de la forma de operar del centro, pues de los hechos descritos se desprende que CSC no realizaba una labor activa de captación de clientes sino que su personal especializado recibía las llamadas y facilitaba la información que se le pedía y, en su caso, tramitaba las solicitudes de inversión, pero sin buscar potenciales clientes, prestar asesoramiento ni llegar a ejecutar la operación.

En relación con estos hechos el Tribunal de Justicia consideró que se trataba de un mero suministro de información y que dicha prestación no estaba exenta del Impuesto. En efecto, la actividad consistente en facilitar información sobre un producto financiero y tramitar las solicitudes de inversión, sin prestar asesoramiento, ni intervenir en la emisión ni en la cancelación de los títulos, es preliminar y carece de capacidad para incidir sobre el contenido de la relación jurídica incorporada al producto financiero.

Por tanto, resulta claro que la mera atención de llamadas telefónicas, la tramitación de los impresos y el reenvío de los mismos a la entidad, previa comprobación de su exactitud, no puede calificarse como mediación o negociación a efectos del Impuesto. Es por ello necesario un elemento activo adicional que permita calificar esa actividad como mediadora.

6.- Por otra parte, en la sentencia Volker Ludwig, asunto C-453/05, un asesor patrimonial entraba en contacto con potenciales clientes, en nombre de DVAG, para invitarlos a una entrevista destinada a elaborar un balance de su patrimonio y determinar sus eventuales necesidades de inversión. Tras un análisis de la situación financiera del potencial cliente, realizado con ayuda de un programa informático proporcionado por DVAG, el asesor le proponía productos financieros que pudieran responder a sus necesidades. Si esa persona se decidía por un préstamo, el asesor preparaba una oferta de contrato vinculante y la trasladaba, una vez firmada por el cliente, a DVAG, que controlaba su regularidad. A continuación, ésta enviaba la oferta de contrato a la entidad financiera de crédito, que podía aceptarla, rechazarla o modificar sus términos.

El Tribunal en este caso concluye que la actividad desarrollada se califica como mediación sujeta y exenta estableciendo que la negociación es una actividad diferenciada de mediación que puede consistir, entre otras cosas, en indicar a una parte contratante ocasiones de celebrar tal contrato y cuya finalidad es hacer lo necesario para que dos partes celebren un contrato, sin que el negociador tenga un interés propio respecto a su contenido. Por consiguiente, el concepto de negociación no exige necesariamente que el negociador, como subagente de un agente principal, entre en contacto directo con las dos partes del contrato para negociar la totalidad de sus cláusulas, siempre y cuando, no obstante, su actividad no se limite a hacerse cargo de una parte de las operaciones materiales relacionadas con el contrato. Además, señala el Tribunal que el hecho mismo de que las cláusulas del contrato de crédito hayan sido previamente fijadas por una de las partes contratantes no puede impedir, por sí solo, la existencia de una prestación de negociación.

En definitiva, y de acuerdo con el Tribunal, cuando se aconseja a un cliente sobre un producto financiero concreto una vez analizada su situación patrimonial estaremos ante la prestación de un servicio que puede calificarse como mediación teniendo en cuenta que el hecho de que las cláusulas hayan sido previamente fijadas por la entidad financiera no supone, automáticamente, que dicho servicio no pueda considerarse como mediación.

7.- Planteada la cuestión en estos términos y dadas las dudas acaecidas en la interpretación de la doctrina del Tribunal en estas sentencias resulta necesario aclarar las diferencias que puedan existir entre aquellos sujetos que se limitan a publicitar un producto o suministrar información (sentencia CSC) y aquellos cuya labor va más allá y se puede calificar de mediación a efectos del Impuesto del Valor Añadido (sentencia Volker Ludwig).

Este Centro directivo ya ha reiterado que las actividades de publicidad no pueden considerarse como mediación a efectos de aplicar la exención (contestación vinculante de 26 de febrero de 2013, número V3446-13). Es por ello necesario conocer en detalle el significado de este término en el contexto de estas actividades.

El Diccionario de la Real Academia Española define en su tercera acepción la publicidad como “la divulgación de noticias o anuncios de carácter comercial para atraer a posibles compradores, espectadores y usuarios.”.

La Ley General de Publicidad 34/1988, de 11 de noviembre, define en su artículo 2 la publicidad como “toda forma de comunicación realizada por una persona física o jurídica, pública o privada, en el ejercicio de una actividad comercial, industrial, artesanal o profesional, con el fin de promover de forma directa o indirecta la contratación de bienes muebles o inmuebles, servicios, derechos y obligaciones.”.

Y por su parte, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, aunque ante hechos diversos a los analizados en esta contestación, ha precisado también el concepto de publicidad, Así en su sentencia de 17 de noviembre de 1993, asunto 73/92, Comisión contra España, estableció lo siguiente:

“(…)

Séptimo. Procede hacer constar que el concepto de publicidad implica necesariamente la difusión de un mensaje destinado a informar a los consumidores acerca de la existencia y cualidades de un producto o de un servicio, a fin de incrementar sus ventas; aunque la difusión de ese mensaje se lleve a cabo habitualmente a través de palabras, de escritos y/o de imágenes, por medio de la prensa, la radio y/o la televisión, también puede llevarse a cabo mediante la utilización, parcial o incluso exclusiva, de otros medios.”.

Y en la sentencia Inter-Mark de 27 de octubre de 2011, asunto C-530/09, en donde afirmó que “es suficiente con que una operación de promoción implique la transmisión de un mensaje destinado a informar al público acerca de la existencia y cualidades de un producto o servicio, a fin de incrementar sus ventas, para que se la pueda calificar de prestación de publicidad en el sentido de la del artículo 56, apartado 1, letra b), de la Directiva 2006.”.

Del examen de dichas definiciones puede inferirse que el objetivo de la publicidad y la mediación es la contratación de un determinado producto. No obstante, existen diferencias que deben precisarse.

En el caso de la publicidad su objeto es llamar la atención sobre un determinado producto creando una demanda sobre el mismo que anteriormente no existía. El objetivo último de la publicidad es conseguir que sean los potenciales clientes los que contacten con el propio proveedor del servicio o producto y realicen la contratación. Por tanto, la publicidad agota sus efectos en un estadio previo o preliminar a la contratación. Existe un cierto mensaje, pero no hay labor de introducción ni posible asesoramiento sobre el producto.

En este sentido, hay que señalar que en contrataciones en línea a través de Internet el mero cliqueo en un anuncio o página que te redirige a otra página en donde se formaliza la contratación no puede considerarse como mediación incluso aunque la retribución de dicho servicio sea realizada por el número de veces que se cliquea en el mismo.

Por tanto, se puede concluir que las campañas de publicidad o promoción de productos, bien sea de forma física o a través de páginas web, serían prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

8.- En relación con la diferencia entre suministro de información y mediación, la primera cuestión que podría plantearse es si afecta a la exención el modo en que los potenciales clientes o inversores llegan a contactar con los supuestos mediadores. De forma intuitiva se pueden distinguir dos posibilidades, que sea el propio cliente quién, buscando un determinado producto, contacte con el supuesto mediador o que, por el contrario, sea el mediador quién realice esa actividad de búsqueda.

Del análisis de la sentencia CSC parece desprenderse que los potenciales inversores leían la publicidad de la compañía y llamaban para contactar con la misma. En caso de que estuvieran interesados se les rellenaba la solicitud y se enviaba a la entidad financiera. Esta actuación, que podemos calificar como pasiva en lo que se refiere al concepto de captación de clientes no puede, en principio, según el Tribunal, ser calificada como mediación.

Por tanto, en un análisis más amplio de la labor del mediador parece que debe ser el mismo quién realice esa actividad de captación de clientes de forma activa, ya sea buscándolos en lugares físicos como a través de análisis de bases de datos o listados telefónicos. En este sentido un cierto análisis o filtrado de posibles clientes interesados en un determinado producto puede inducir a que su labor va más allá del mero suministro de información.

En cuanto al posible acceso a la contratación del producto financiero a través de Internet, en la contestación vinculante de 8 de febrero de 2018, número V0315-18, referente a la mediación para la contratación de seguros se establecieron unos criterios que son también de aplicación a la contratación de productos financieros. De esta forma, la aportación de la información relativa a uno o varios contratos financieros de acuerdo con los criterios elegidos por los clientes a través de un sitio web o de otros medios, y la elaboración de una clasificación de productos financieros, incluidos precios y comparaciones de productos, o un descuento sobre el precio o tipo de interés de un contrato financiero, será considerado mediación siempre y cuando el cliente pueda celebrar el contrato directa o indirectamente al final del proceso en el propio sitio web o medio empleado. En este supuesto se entendería que existiría un elemento adicional al suministro de información en la medida en que la misma página permite la conclusión del contrato.

Por el contrario, no estará amparado por la exención la aportación de la información relativa a uno o varios productos financieros de acuerdo con los criterios elegidos por los clientes a través de un sitio web o de otros medios, y la elaboración de una clasificación de productos, incluidos precios y comparaciones de productos, o un descuento sobre el precio o tipo de interés de un contrato financiero, cuando no tenga por objeto la celebración de contrato alguno, sino que se limite a comparar los productos financieros disponibles en el mercado incluso aunque el mismo medio o sitio web permita directamente enlazar o acceder a los sitios web o medios de un intermediario financiero o de una empresa financiera para la celebración del contrato. En este supuesto se entiende que la labor desarrollada por el portal no incorpora ese elemento adicional necesario para su calificación como mediación.

Por otro lado, la entidad consultante manifiesta que el personal utilizado posee una amplia formación y experiencia en materia de finanzas. Este hecho, si bien puede ser un indicio significativo de la capacidad de los mediadores en el desarrollo de su actividad, no supone, per se, que su labor pueda ser calificada como mediación pues lo importante para la aplicación de la exención es que la actividad desarrollada incorpore ese elemento adicional que la permita calificar como mediación.

En una segunda fase, una vez contactado con el potencial cliente, es preciso analizar cuál es la labor del mediador pues si la misma se limita a rellenar un formulario y enviar dichos datos a la entidad financiera parece que, siguiendo la sentencia CSC, tampoco podría calificarse dicha actuación como mediación. Como ya se ha señalado anteriormente parece necesario un elemento adicional por parte del supuesto mediador.

En este sentido el Tribunal de Justicia en la sentencia Volker Ludwig recuerda que, si el mediador analiza la situación patrimonial del potencial cliente, le propone varios productos y una vez aceptado uno enviaba una oferta a la entidad financiera dicha actuación se definía como mediación. El hecho de que el contacto se realice de forma física en un lugar público (stand) o a través de una llamada telefónica no cambia la calificación del servicio como mediación.

Es cierto que en la sentencia Volker Ludwig el mediador realizaba diversas funciones tales como la puesta en contacto de los clientes con la entidad financiera, su asesoramiento y la formalización del contrato. Por tanto, la cuestión que debe plantearse es si todos esos elementos son necesarios para configurar un servicio como mediación o la prestación de uno de ellos de forma aislada permite considerarlo como tal.

Por su parte, el Tribunal de Justicia, en la sentencia CSC, estableció una lista de actividades que podría realizar un mediador, destacando que la realización de alguna de ellas sería suficiente para considerar la mediación. Así dispuso que la mediación “puede consistir, entre otras cosas, en indicarle ocasiones de celebrar tal contrato, en ponerse en contacto con la otra parte y en negociar en nombre y por cuenta del cliente los detalles de las prestaciones recíprocas.”.

Por tanto, puede entenderse que existe intermediación cuando se realiza al menos alguno de los siguientes servicios:

1º. El mediador concluye un contrato como agente de la entidad;

2º. El mediador asesora y negocia los términos del contrato en nombre y por cuenta del cliente para la conclusión del contrato;

3º. O, el mediador pone en contacto al cliente con la entidad para la formalización del contrato.

Si bien en los dos primeros supuestos parece claro que el mediador desarrolla un elemento adicional, es decir una labor activa, resulta más complejo apreciarlo en el tercer supuesto en donde el límite entre puesta en contacto y suministro de información puede ser más confuso.

De la doctrina del Tribunal de Justicia puede deducirse que la puesta en contacto no requiere un asesoramiento al cliente sobre su idoneidad del producto pero también es cierto que una mera entrega de información no es suficiente para ganar la exención. En otras palabras, la mera recolección de información sobre un potencial cliente no es suficiente para alcanzar la exención si dicha recolección no va acompañada de cierta evaluación, análisis o filtrado de modo que la información suministrada a la entidad tenga un cierto valor añadido y permita o facilite la contratación del producto.

En este sentido es preciso señalar que la posible revocación de una oferta por la entidad financiera o el cambio de alguna condición no debe influir en la condición de mediador pues es posible que existan fallos en el proceso de contratación. No obstante lo anterior, la capacidad de revocación de ofertas no debe ser tal que invalide la propia labor del mediador.

Por último y como ya ha reiterado este Centro directivo la no formalización del contrato no implica la no aplicación de la exención. En efecto, tal y como se desprende de la sentencia SDC la exención de la negociación no requiere que se produzca un cambio en la situación legal y jurídica de las partes pues de otro modo se limitaría de forma no querida el efecto de la exención.

9.- En consecuencia debe señalarse que, en la medida en que la labor efectuada por el cliente de la consultante se ajuste a lo señalado en los apartados anteriores de esta contestación, dicha labor podrá ser considerada como mediación, en cuyo caso estará sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En caso contrario, dicha prestación de servicios se encontraría sujeta y no exenta del Impuesto y tributaría al tipo general del mismo.

10.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.