IVA - V2135-21 - 23/07/2021

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 24 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1.º Las entregas de los bienes que se indican a continuación:

a) Los destinados a ser utilizados en los procesos efectuados al amparo de los regímenes aduanero y fiscal de perfeccionamiento activo y del régimen de transformación en Aduana, así como de los que estén vinculados a dichos regímenes, con excepción de la modalidad de exportación anticipada del perfeccionamiento activo.

b) Los que se encuentren vinculados al régimen de importación temporal con exención total de derechos de importación o de tránsito externo.

c) Los comprendidos en el artículo 18, apartado uno, número 2.º, que se encuentren al amparo del régimen fiscal de importación temporal o del procedimiento de tránsito comunitario interno.

d) Los destinados a ser vinculados al régimen de depósito aduanero y los que estén vinculados a dicho régimen.

e) Los destinados a ser vinculados a un régimen de depósito distinto del aduanero y de los que estén vinculados a dicho régimen.

(…).".

El apartado dos del mismo artículo señala que:

“Dos. Los regímenes a que se refiere el apartado anterior son los definidos en la legislación aduanera y su vinculación y permanencia en ellos se ajustarán a las normas y requisitos establecidos en dicha legislación.

(…)

A los efectos de esta Ley, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el definido en el anexo de la misma.”.

Adicionalmente, el apartado tres del artículo 24 de la Ley del impuesto establece que “las exenciones descritas en el apartado uno se aplicarán mientras los bienes a que se refieren permanezcan vinculados a los regímenes indicados.”.

El régimen de depósito distinto de los aduaneros se encuentra definido en el apartado quinto del Anexo de la Ley 37/1992 de la siguiente manera:

“Quinto. Régimen de depósito distinto de los aduaneros:

Definición del régimen:

a) En relación con los bienes objeto de Impuestos Especiales, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable en los supuestos de fabricación, transformación o tenencia de productos objeto de los Impuestos Especiales de fabricación en fábricas o depósitos fiscales, de circulación de los referidos productos entre dichos establecimientos y de importación de los mismos con destino a fábrica o depósito fiscal.

Lo dispuesto en el párrafo anterior resultará igualmente aplicable al gas natural entregado a través de una red situada en el territorio de la Comunidad o de cualquier red conectada a dicha red.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, los bienes objeto de Impuestos especiales, como los son a los que se refiere la presente consulta, deben entenderse vinculados al régimen de depósito distinto del aduanero mientras que se encuentren en el régimen suspensivo regulado en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE del 29).

En consecuencia, las entregas de bienes objeto de consulta que se efectúen estando las mercancías vinculadas al régimen de depósito distinto del aduanero (DDA), estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- Debe recordarse, no obstante, que la desvinculación de los bienes del régimen de DDA, con la extracción de los mismos del depósito fiscal, determinará la realización de una operación asimilada a una importación, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19.5º de la Ley 37/1992 que dispone lo siguiente:

“5.º Las salidas de las áreas a que se refiere el artículo 23 o el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 de esta Ley, de los bienes cuya entrega o adquisición intracomunitaria para ser introducidos en las citadas áreas o vinculados a dichos regímenes se hubiese beneficiado de la exención del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los mencionados artículos y en el artículo 26, apartado uno o hubiesen sido objeto de entregas o prestaciones de servicios igualmente exentas por dichos artículos.

Por excepción a lo establecido en el párrafo anterior, no constituirá operación asimilada a las importaciones las salidas de las áreas a que se refiere el artículo 23 ni el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 de esta Ley de los siguientes bienes: estaño (código NC 8001), cobre (códigos NC 7402, 7403, 7405 y 7408), zinc (código NC 7901), níquel (código NC 7502), aluminio (código NC 7601), plomo (código NC 7801), indio (códigos NC ex 811292 y ex 811299), plata (código NC 7106) y platino, paladio y rodio (códigos NC 71101100, 71102100 y 71103100). En estos casos, la salida de las áreas o el abandono de los regímenes mencionados dará lugar a la liquidación del impuesto en los términos establecidos en el apartado sexto del anexo de esta Ley.

No obstante, no constituirá operación asimilada a las importaciones la salida de las áreas a que se refiere el artículo 23 o el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 cuando aquella determine una entrega de bienes a la que resulte aplicable las exenciones establecidas en los artículos 21, 22 ó 25 de esta Ley.”.

Por tanto, en caso que la consultante efectuase entregas intracomunitarias de las definidas en el artículo 25 de la Ley 37/1992 o bien exportaciones de acuerdo con lo previsto en el artículo 21 de la Ley 37/1992, previo abandono de las correspondientes mercancías del régimen del DDA, no se devengaría el hecho imponible operación asimilada a la importación.

En caso que, por el contrario, sí que tuviera lugar dicho hecho imponible, el sujeto pasivo del impuesto será el propietario de los bienes en el momento de su extracción del depósito fiscal de conformidad con el artículo 86.Dos.4º de la Ley 37/1992.

3.- Por lo que se refiere al derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la consultante, el ejercicio del mismo deberá ajustarse a los requisitos y condiciones previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, artículos 92 y siguientes. En concreto, el artículo 94 se refiere a las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción:

“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 20 bis, 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado.

d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley.

(…).”.

Así pues, las entregas de bienes que realiza la consultante, encuadradas a su vez en el artículo 24.Uno.1º, letra e), de la misma Ley, originarán el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas para la realización de las referidas operaciones. Igualmente, en caso que la consultante llevara a cabo entregas intracomunitarias de bienes y exportaciones, en virtud de sendos artículos 25 y 21 de la Ley 37/1992, con motivo del abandono de los bienes del depósito fiscal, y por tanto, desvinculados del régimen de DDA, dichas operaciones originarían el derecho a la deducción a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.