IVA - V2179-19 - 14/08/2019

1.- En relación con la comercialización de productos financieros el artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece la exención del Impuesto en relación con una serie de operaciones financieras.

En particular, la letra m) de dicho artículo dispone que, asimismo, se hallará exenta la mediación en las operaciones exentas descritas en las letras anteriores de este número y en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales.

La letra h) de dicho ordinal se refiere a la exención en las operaciones relativas a tarjetas tas de pago o de crédito y otras órdenes de pago.

Este número 18º del apartado uno del artículo 20 de la Ley es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 135 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006). De acuerdo con el precepto comunitario, “los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

a) (…)

b) la concesión y la negociación de créditos, así como la gestión de créditos efectuada por quienes los concedieron;

(…)

d) las operaciones, incluidas las negociaciones, relativas a depósitos de fondos, cuentas corrientes, pagos, giros, créditos, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos;

(…).”.

2.- En lo que respecta a los servicios de mediación establecidos en la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, debe considerarse que la Directiva no establece exención alguna para servicios de intermediación relativos a operaciones financieras calificados como tales, sino que regula los su puestos de exención que hemos señalado incluyendo dentro de su ámbito objetivo la negociación del resto de operaciones exentas, conforme al citado artículo 135.

Es criterio reiterado de este Centro directivo derivada de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y del Tribunal Supremo español que deben conciliarse los conceptos de "negociación" en la normativa comunitaria y "mediación" del Derecho español (por todas consulta de 8 de febrero de 2017, V0344-17) a efectos de la aplicación de la exención contenida en el referido artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 y el 135 de la Directiva armonizada.

En resumen los criterios para apreciar la existencia de mediación dentro del ámbito de la exención se basan en la concurrencia de dos requisitos:

1º. Que el prestador del servicio de negociación o, en este caso, de intermediación, sea un tercero, distinto del comprador y del vendedor en la operación principal.

2º. Que las funciones que realiza vayan más allá del suministro de información y la recepción de solicitudes, y que se plasmen en la indicación de las ocasiones en las que se puede realizar la operación y, una vez existen dichas ocasiones, haciendo lo necesario para que ésta se efectúe.

Asimismo se matiza que el mediador ha de percibirse como un tercero completamente independiente de las partes, conocido por ambas y cuya actividad también es sabida y aceptada por dichas partes.

En consecuencia, la doctrina de este Centro directiva considera que la "mediación" a que se refiere la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido implica la existencia de un tercero que tiene por función aproximar a las partes para la futura celebración de un contrato. Las partes deben conocer la existencia del mediador, así como la misión que tiene encomendada. El mero suministro de información y la simple recepción de solicitudes no suponen, por sí mismos, la realización de un servicio de mediación del artículo 20.Uno.18.m).

En este sentido, debe tenerse en cuenta que el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en adelante), en su Resolución de 25 de octubre de 2018, se ha pronunciado sobre la aplicación de la exención en un supuesto de mediación en la comercialización de productos financieros, negando la aplicación de la misma en base a que no constaba que el intermediario actuara en nombre propio dado que no se presentaba claramente como tal ante los potenciales clientes.

En concreto, en dicha Resolución se hace alusión a cuestiones de hecho tales como la escasa visibilidad de la denominación del supuesto mediador en los stands físicos donde se comercializaban los productos de la entidad financiera así como la falta de mención alguna a dicho mediador en los formularios entregados por éste a los potenciales clientes de forma que se concluye que cuando un potencial cliente trataba con un empleado de la entidad intermediaria “lo hacía en el convencimiento de que estaba contratando directamente con la entidad bancaria”.

El TEAC también lleva a cabo un análisis del clausulado del contrato suscrito entre la entidad financiera y la intermediaria para llegar a la conclusión de la falta de independencia y autonomía de la última en el ejercicio de sus funciones toda vez que en dicho contrato se contiene unas instrucciones muy detalladas relativas al procedimiento que debe observar el personal de los stands de suerte que las mismas son similares a las que podría dar la propia entidad financiera a sus propios empleados que ocupasen un puesto de comercial en un stand para efectuar la promoción y venta de los productos.

3.- Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante comercializa tarjetas de crédito de una entidad financiera. La colocación de dichos productos se realiza presencialmente, a través de stands situados en lugares de pública concurrencia como aeropuertos o centros comerciales, o bien por vía telefónica.

Pues bien, planteada la cuestión en estos términos es preciso dilucidar si la labor desarrollada por la consultante puede definirse como mediación, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los términos anteriormente referidos o, por el contrario, debe catalogarse como un mero suministro de información o publicidad del consultante.

Para ello será necesario efectuar un análisis más detallado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, en particular de la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, Ltd, asunto C-235/00 y la sentencia de 21 de junio de 2007, Volker Ludwig, asunto C-453/05.

En el asunto 235/00, la entidad CSC prestaba a entidades financieras servicios denominados centro de llamadas («call center»). La naturaleza del servicio prestado consistía, básicamente, en que el centro de llamadas se hacía cargo de todos los contactos de la entidad financiera con el público en general relativos a las ventas de determinados productos financieros, desde el momento de la solicitud de información inicial hasta la venta misma, aunque excluyendo esta última actividad. Los operadores telefónicos de CSC suministraban a los potenciales inversores la información necesaria y los impresos de solicitud de inversión relativos al producto en cuestión. CSC también tramitaba los impresos de solicitud facilitados por los potenciales inversores, comprobando que el impreso había sido debidamente cumplimentado, que el interesado cumplía los requisitos de admisión y que se incluía el pago exigido. Por último, CSC tramitaba las solicitudes de cancelación. La retribución de CSC consistía en un elemento fijo y otro variable en función del número de llamadas y ventas.

De la referida sentencia se pone de manifiesto que es significativo el análisis de la forma de operar del centro, pues de los hechos descritos se desprende que CSC no realizaba una labor activa de captación de clientes sino que su personal especializado recibía las llamadas y facilitaba la información que se le pedía y, en su caso, tramitaba las solicitudes de inversión, pero sin buscar potenciales clientes, prestar asesoramiento ni llegar a ejecutar la operación.

En relación con estos hechos el Tribunal de Justicia consideró que se trataba de un mero suministro de información y que dicha prestación no estaba exenta del Impuesto. En efecto, la actividad consistente en facilitar información sobre un producto financiero y tramitar las solicitudes de inversión, sin prestar asesoramiento, ni intervenir en la emisión ni en la cancelación de los títulos, es preliminar y carece de capacidad para incidir sobre el contenido de la relación jurídica incorporada al producto financiero.

Por tanto, resulta claro que la mera atención de llamadas telefónicas, la tramitación de los impresos y el reenvío de los mismos a la entidad, previa comprobación de su exactitud, no puede calificarse como mediación o negociación a efectos del Impuesto. Es por ello necesario un elemento activo adicional que permita calificar esa actividad como mediadora.

4.- Por otra parte, en la sentencia Volker Ludwig, asunto 453/05, un asesor patrimonial entraba en contacto con potenciales clientes, en nombre de DVAG, para invitarlos a una entrevista destinada a elaborar un balance de su patrimonio y determinar sus eventuales necesidades de inversión. Tras un análisis de la situación financiera del potencial cliente, realizado con ayuda de un programa informático proporcionado por DVAG, el asesor le proponía productos financieros que pudieran responder a sus necesidades. Si esa persona se decidía por un préstamo, el asesor preparaba una oferta de contrato vinculante y la trasladaba, una vez firmada por el cliente, a DVAG, que controlaba su regularidad. A continuación, ésta enviaba la oferta de contrato a la entidad financiera de crédito, que podía aceptarla, rechazarla o modificar sus términos.

El Tribunal en este caso concluye que la actividad desarrollada se califica como mediación sujeta y exenta estableciendo que la negociación es una actividad diferenciada de mediación que puede consistir, entre otras cosas, en indicar a una parte contratante ocasiones de celebrar tal contrato y cuya finalidad es hacer lo necesario para que dos partes celebren un contrato, sin que el negociador tenga un interés propio respecto a su contenido. Por consiguiente, el concepto de negociación no exige necesariamente que el negociador, como subagente de un agente principal, entre en contacto directo con las dos partes del contrato para negociar la totalidad de sus cláusulas, siempre y cuando, no obstante, su actividad no se limite a hacerse cargo de una parte de las operaciones materiales relacionadas con el contrato. Además, señala el Tribunal que el hecho mismo de que las cláusulas del contrato de crédito hayan sido previamente fijadas por una de las partes contratantes no puede impedir, por sí solo, la existencia de una prestación de negociación.

En definitiva, y de acuerdo con el Tribunal, cuando se aconseja a un cliente sobre un producto financiero concreto una vez analizada su situación patrimonial estaremos ante la prestación de un servicio que puede calificarse como mediación teniendo en cuenta que el hecho de que las clausulas hayan sido previamente fijadas por la entidad financiera no supone, automáticamente, que dicho servicio no pueda considerarse como mediación.

5.- Planteada la cuestión en estos términos y dadas las dudas acaecidas en la interpretación de la doctrina del Tribunal en estas sentencias resulta necesario aclarar las diferencias que puedan existir entre aquellos sujetos que se limitan a publicitar un producto o suministrar información (sentencia CSC) y aquellos cuya labor va más allá y se puede calificar de mediación a efectos del Impuesto del Valor Añadido (sentencia Volker Ludwig).

Este Centro directivo ya ha reiterado que las actividades de publicidad no pueden considerarse como mediación a efectos de aplicar la exención (consulta vinculante de 26 de febrero de 2013, número V3446-13). Es por ello necesario conocer en detalle el significado de esta término en el contexto de estas actividades.

El Diccionario de la Real Academia Española define en su tercera acepción la publicidad como “la divulgación de noticias o anuncios de carácter comercial para atraer a posibles compradores, espectadores y usuarios.”.

La Ley General de Publicidad 34/1988, de 11 de noviembre, define en su artículo 2 la publicidad como “toda forma de comunicación realizada por una persona física o jurídica, pública o privada, en el ejercicio de una actividad comercial, industrial, artesanal o profesional, con el fin de promover de forma directa o indirecta la contratación de bienes muebles o inmuebles, servicios, derechos y obligaciones.”.

Y por su parte, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, aunque ante hechos diversos a los analizados en esta contestación, ha precisado también el concepto de publicidad, Así en su sentencia de 17 de noviembre de 1993, asunto 73/92, Comisión contra España, estableció lo siguiente:

“(…)

14. Procede hacer constar que el concepto de publicidad implica necesariamente la difusión de un mensaje destinado a informar a los consumidores acerca de la existencia y cualidades de un producto o de un servicio, a fin de incrementar sus ventas; aunque la difusión de ese mensaje se lleve a cabo habitualmente a través de palabras, de escritos y/o de imágenes, por medio de la prensa, la radio y/o la televisión, también puede llevarse a cabo mediante la utilización, parcial o incluso exclusiva, de otros medios.”

Y en la sentencia Inter-Mark de 27 de octubre de 2011, asunto C 530/09, en donde afirmó que “es suficiente con que una operación de promoción implique la transmisión de un mensaje destinado a informar al público acerca de la existencia y cualidades de un producto o servicio, a fin de incrementar sus ventas, para que se la pueda calificar de prestación de publicidad en el sentido de la del artículo 56, apartado 1, letra b), de la Directiva 2006.”.

Del examen de dichas definiciones puede inferirse que el objetivo de la publicidad y la mediación es la contratación de un determinado producto. No obstante, existen diferencias que deben precisarse.

En el caso de la publicidad su objeto es llamar la atención sobre un determinado producto creando una demanda sobre el mismo que anteriormente no existía. El objetivo último de la publicidad es conseguir que sean los potenciales clientes los que contacten con el propio proveedor del servicio o producto y realicen la contratación. Por tanto, la publicidad agota sus efectos en un estadio previo o preliminar a la contratación. Existe un cierto mensaje pero no hay labor de introducción ni posible asesoramiento sobre el producto.

En este sentido, hay que señalar que en contrataciones en línea a través de Internet el mero cliqueo en un anuncio o página que te redirige a otra página en donde se formaliza la contratación no puede considerarse como mediación incluso aunque la retribución de dicho servicio sea realizada por el número de veces que se cliquea en el mismo.

Por tanto, se puede concluir que las campañas de publicidad o promoción de productos, bien sea de forma física o a través de páginas web, serían prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

6.- En relación con la diferencia entre suministro de información y mediación, la primera cuestión que podría plantearse es si afecta a la exención el modo en que los potenciales clientes o inversores llegan a contactar con los supuestos mediadores. De forma intuitiva se pueden distinguir dos posibilidades, que sea el propio cliente quién buscando un determinado producto contacte con el supuesto mediador o que, por el contrario, sea el mediador quién realice esa actividad de búsqueda.

Del análisis de la sentencia CSC parece desprenderse que los potenciales inversores leían la publicidad de la compañía y llamaban para contactar con la misma. En caso de que estuvieran interesados se les rellenaba la solicitud y se enviaba a la entidad financiera. Esta actuación, que podemos calificar como pasiva en lo que se refiere al concepto de captación de clientes no puede, en principio, según el Tribunal, ser calificada como mediación.

Por tanto, en un análisis más amplio de la labor del mediador parece que debe ser el mismo quién realice esa actividad de captación de clientes de forma activa, ya sea buscándolos en lugares físicos como a través de análisis de bases de datos o listados telefónicos. En este sentido un cierto análisis o filtrado de posibles clientes interesados en un determinado producto puede inducir a que su labor va más allá del mero suministro de información.

En cuanto al posible acceso a la contratación del producto financiero a través de Internet, en la contestación vinculante de 8 de febrero de 2018, V0315-18 referentes a la mediación para la contratación de seguros se establecieron unos criterios que son también de aplicación a la contratación de productos financieros. De esta forma, la aportación de la información relativa a uno o varios contratos financieros de acuerdo con los criterios elegidos por los clientes a través de un sitio web o de otros medios, y la elaboración de una clasificación de productos financieros, incluidos precios y comparaciones de productos, o un descuento sobre el precio o tipo de interés de un contrato financiero, será considerado mediación siempre y cuando el cliente pueda celebrar el contrato directa o indirectamente al final del proceso en el propio sitio web o medio empleado. En este supuesto se entendería que existiría un elemento adicional al suministro de información en la medida en que la misma página permite la conclusión del contrato.

Por el contrario, no estará amparado por la exención la aportación de la información relativa a uno o varios productos financieros de acuerdo con los criterios elegidos por los clientes a través de un sitio web o de otros medios, y la elaboración de una clasificación de productos, incluidos precios y comparaciones de productos, o un descuento sobre el precio o tipo de interés de un contrato financiero, cuando no tenga por objeto la celebración de contrato alguno, sino que se limite a comparar los productos financieros disponibles en el mercado incluso aunque el mismo medio o sitio web permita directamente enlazar o acceder a los sitios web o medios de un intermediario financiero o de una empresa financiera para la celebración del contrato. En este supuesto se entiende que la labor desarrollada por el portal no incorpora ese elemento adicional necesario para su calificación como mediación.

Por otro lado, el consultante que el personal utilizado es sometido a programas de formación en la venta de productos financieros. Este hecho, si bien puede ser un indicio significativo de la capacidad de los mediadores en el desarrollo de su actividad, no supone, per se, que su labor pueda ser calificada como mediación pues lo importante para la aplicación de la exención es que la actividad desarrollada incorpore ese elemento adicional que la permita calificar como mediación.

En una segunda fase, una vez contactado con el potencial cliente, es preciso analizar cuál es la labor del mediador pues si la misma se limita a rellenar un formulario y enviar dichos datos a la entidad financiera parece que, siguiendo la sentencia CSC, tampoco podría calificarse dicha actuación como mediación. Como ya se ha señalado anteriormente parece necesario un elemento adicional por parte del supuesto mediador.

En este sentido el Tribunal de Justicia en la sentencia Volker Ludwig recuerda que si el mediador analiza la situación patrimonial del potencial cliente, le propone varios productos y una vez aceptado uno enviaba una oferta a la entidad financiera dicha actuación se definía como mediación. El hecho de que el contacto se realice de forma física en un lugar público (stand) o a través de una llamada telefónica no cambia la calificación del servicio como mediación.

Es cierto que en la sentencia Volker Ludwig el mediador realizaba diversas funciones tales como la puesta en contacto de los clientes con la entidad financiera, su asesoramiento y la formalización del contrato. Por tanto, la cuestión que debe plantearse es si todos esos elementos son necesarios para configurar un servicio como mediación o la prestación de uno de ellos de forma aislada permite considerarlo como tal.

Por su parte, el Tribunal de Justicia, en la sentencia CSC, estableció una lista de actividades que podría realizar un mediador, destacando que la realización de alguna de ellas sería suficiente para considerar la mediación. Así dispuso que la mediación “puede consistir, entre otras cosas, en indicarle ocasiones de celebrar tal contrato, en ponerse en contacto con la otra parte y en negociar en nombre y por cuenta del cliente los detalles de las prestaciones recíprocas”.

Por tanto puede entenderse que existe intermediación cuando se realiza al menos alguno de los siguientes servicios:

1º. El mediador concluye un contrato como agente de la entidad;

2º. El mediador asesora y negocia los términos del contrato en nombre y por cuenta del cliente para la conclusión del contrato;

3º. O, el mediador pone en contacto al cliente con la entidad para la formalización del contrato.

Si bien en los dos primeros supuestos parece claro que el mediador desarrolla un elemento adicional, es decir una labor activa, resulta más complejo apreciarlo en el tercer supuesto en donde el límite entre puesta en contacto y suministro de información puede ser más confuso.

De la doctrina del Tribunal de Justicia puede deducirse que la puesta en contacto no requiere un asesoramiento al cliente sobre su idoneidad del producto pero también es cierto que una mera entrega de información no es suficiente para ganar la exención. En otras palabras, la mera recolección de información sobre un potencial cliente no es suficiente para alcanzar la exención si dicha recolección no va acompañada de cierta evaluación, análisis o filtrado de modo que la información suministrada a la entidad tenga un cierto valor añadido y permita o facilite la contratación del producto.

En este sentido es preciso señalar que la posible revocación de una oferta por la entidad financiera o el cambio de alguna condición no debe influir en la condición de mediador pues es posible que existan fallos en el proceso de contratación. No obstante lo anterior, la capacidad de revocación de ofertas no debe ser tal que invalide la propia labor del mediador.

Por último y como ya ha reiterado este Centro directivo la no formalización del contrato no implica la no aplicación de la exención. En efecto, tal y como se desprende de la sentencia SDC la exención de la negociación no requiere que se produzca un cambio en la situación legal y jurídica de las partes pues de otro modo se limitaría de forma no querida el efecto de la exención.

7.- En el escrito de consulta, el consultante señala que su labor de mediación se desarrolla en tres fases, a saber, captación de clientes potenciales, análisis y estudio de su perfil para verificar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la entidad financiera para la contratación del producto y finalmente envío a la entidad financiera de las solicitudes que han superado la fase anterior.

Así, en la medida que la labor realizada por la consultante se ajuste a lo establecido en los apartados anteriores de esta contestación, cabe concluir que la realización de la actividad de intermediación constituye un servicio de mediación financiera exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo anterior se debe entender sin perjuicio de la facultad de los órganos encargados de la aplicación de los tributos de realizar las actuaciones de comprobación o investigación que consideren convenientes en relación con las obligaciones tributarias que puedan incumbir a las partes.

8.- En el escrito de consulta se especifica que en la modalidad de ventas telefónicas, las bases de datos a partir de las cuales se efectúa el filtrado de potenciales clientes pueden ser facilitados por la propia entidad financiera respecto de la que se intermedia, a cambio de una contraprestación. En este sentido, este Centro directo le informa que la prestación de servicios efectuada por la referida entidad financiera consistente en la puesta a disposición de bases de datos no tendrá naturaleza financiera en los términos expuestos de manera que no quedarían amparados por la exención prevista en el artículo 20.Uno.18º de la Ley del Impuesto.

No obstante lo anterior, el hecho de que dichas bases de datos fueran cedidas por la propia entidad financiera a la entidad consultante no es impedimento para aplicar la exención del artículo 20.Uno.18º de la Ley a los servicios de intermediación financiera prestados por la consultante siempre y cuando se cumplan lo expuesto en los párrafos anteriores de dicha contestación para poder considerar el servicio prestado como de mediación y no como mero suministro de información o publicidad.

9.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.