IVA - V2363-21 - 20/08/2021

1- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

Por su parte, el artículo 91, apartado uno.2, número 1º de la Ley citada establece que se aplicará el tipo del 10 por ciento a los transportes de viajeros y sus equipajes.

2.- Para la determinación del tipo impositivo aplicable a las operaciones a que se refiere el escrito de consulta debe atenderse a la verdadera naturaleza de las mismas, con independencia de la forma y denominación que les hubieran otorgado las partes contratantes.

El contrato de transporte está regulado en el Código Civil, artículos 1601 a 1603, y en el Código de Comercio, artículos 349 y siguientes. La actividad de transporte en sí y las actividades auxiliares y complementarias de la misma (agencias, transitarios, almacenistas-distribuidores, etc.) se rigen por la Ley de Ordenación de Transporte Terrestre, Ley 16/1987, de 30 de julio (en adelante LOTT) y su Reglamento de desarrollo aprobado por Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre.

Lo característico del contrato de transporte es que una persona (porteador o transportista) se obliga, a cambio de un precio, a trasladar de un lugar a otro a un bien o a una persona determinada, o a ambos a la vez. Tratándose del transporte de personas el porteador asume específicamente la obligación de trasladar incólume al viajero de un lugar a otro, con las especiales condiciones de comodidad, ambiente, rapidez, etc., pactadas en el contrato. El viajero asume la obligación fundamental de pagar el precio, junto con las de poner cuidado en el uso del vehículo, tomar las precauciones normales de seguridad en su propia persona, etc.

El Tribunal Supremo, en su sentencia de 29 de abril de 1996, analiza en su fundamento segundo la naturaleza y elementos del contrato de transporte de viajeros por carretera para apreciar, en el supuesto concreto planteado en el recurso, "si se trata de un contrato de transporte o de un contrato de arrendamiento de autobuses". Así, señala la sentencia:

"A. Clases de los transportes públicos de viajeros, por carretera. La Ley 16/1987, de 30 julio (RCL 1987\1764) de Ordenación de los Transportes Terrestres, aunque es posterior a los hechos a que se refiere el Acta de la Inspección de Hacienda, constituye, sin duda alguna, la regulación más moderna y completa sobre la materia, válida, por tanto, para la calificación jurídica de las actividades y de las operaciones realizadas por la Empresa XX, objeto del Acta y liquidación, referidos. El artículo 64 de dicha Ley clasifica los transportes públicos de viajeros por carretera, en regulares y discrecionales, siendo «regulares» los que se efectúan dentro de itinerarios preestablecidos y con sujeción a calendarios y horarios prefijados, que figuran expresados y detallados en la correspondiente concesión, y «discrecionales» los que se llevan a cabo sin sujeción de itinerario, calendario, y sin horario preestablecido. (…)

B. Elementos subjetivos. Intervienen: a) el transportista o porteador en la terminología antigua, que es el propietario de los autobuses, responsable de realizar los transportes que la agencia de viajes le encargue; b) la agencia de viajes, pieza fundamental en este tipo de transportes, que contrata en nombre propio, y que, como muy bien dice el artículo 129 de la Ley 16/1987, de 30 julio de Ordenación de los Transportes Terrestres, son aquellas empresas dedicadas a intervenir en la contratación del transporte público por carretera, de viajeros, como organizaciones auxiliares interpuestas entre los usuarios y los transportistas, debiendo contratar en nombre propio tanto con el transportista como con el usuario, ocupando, por tanto, la posición de usuario frente al transportista, y de transportista frente al usuario, y por último, c) el viajero.

(…).

C. Elementos reales. Destaca el precio del transporte, que en el caso de autos se determina en función esencialmente de los kilómetros recorridos, pero según tarifas aprobadas por el Ministerio competente. Es claro que esta modalidad de retribución nada tiene que ver con la renta o alquiler de bienes muebles, que suele estar en función del tiempo, y al margen, por supuesto, de tarifas administrativas.

D. Elementos formales. Las disposiciones administrativas reguladoras de esta clase de contratos, no exigen los requisitos formales de carta de porte o billete, porque es un contrato esencialmente consensual y porque además la contratación se realiza de forma global, con intermediación de una Agencia de Viajes, a vehículo completo y no por asiento, ni con cada uno de los pasajeros. Esta cuestión carece de trascendencia.

E. Contenido obligacional. El transportista (…) se comprometía a poner a disposición de las agencias de viajes, los autobuses contratados, con conductor, y a realizar los viajes que la Agencia decidía. La distinción entre transporte discrecional de viajeros por carretera, mediante autobuses, y el arrendamiento de autobuses, se halla claramente establecido en la Ley de Ordenación de Transporte de Carretera, citada, que exige inexcusablemente en el transporte discrecional de viajeros, que la puesta a disposición del autobús, lo sea con conductor, en tanto que el arrendamiento es sin conductor y con la prohibición de utilizar personal del arrendador, como dice el artículo 137, «el arrendamiento de vehículos deberá hacerse sin los servicios del conductor, y sin que quepa contratar los servicios del mismo con la empresa arrendadora». (...)».

«XX SA», asumió las siguientes obligaciones fundamentales: el gasto de combustible, el salario del conductor, el pago de los seguros obligatorios de viajeros, de responsabilidad civil y «carta verde» (responsabilidad propia del transporte internacional), todas ellas propias del transportista.

(…)

La obligación principal del transportista es realizar el traslado de los viajeros de un lugar a otro. En este caso, «XX SA», procedió a transportar a los viajeros, según los viajes planeados por la Agencia de Viajes que le había contratado, sin itinerario, y sin horarios fijos, dada la naturaleza de transporte discrecional, pagando a su costa el gasoil o la gasolina.

Cualquier duda al respecto queda por último disipada, si tenemos en cuenta, que «XX SA», asumía la responsabilidad en caso de accidente o daño a los viajeros o a terceros, obligación inherente sustancialmente a la actividad empresarial del transporte.”.

Resulta igualmente ilustrativa la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de abril de 1995 (STS 278/1995) donde viene a aclarar cuál es la distinción esencial entre un contrato de fletamento por tiempo y el arrendamiento de buques. Transcribimos parcialmente el fundamento Quinto de dicha sentencia:

“ (…) en el fletamento por tiempo (time-charter), cual es el caso, el control del capitán y de la dotación lo conserva el fletante, quien se compromete a poner a disposición del fletador los servicios del capitán y de la tripulación para conseguir el fin del contrato, pero el capitán, aunque sometido a las órdenes del fletador en la ejecución del mismo, conserva la posesión del buque en representación del fletante, de manera que al terminar el contrato nada hay que devolver a éste, extremos que diferencian el contrato de fletamento del arrendamiento del buque, aunque ambos institutos jurídicos mantengan grandes semejanzas (…)”.

Conforme a esta sentencia, la diferencia entre el fletamento por tiempo y el arrendamiento de buque estriba en que en el primero el fletante conserva la posesión del buque, aunque el capitán se someta a las órdenes del fletador en la ejecución del contrato. Por otra parte, según la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, el contrato de fletamento se caracteriza porque en él “sobresale el transporte sobre la cesión de la cosa.”.

Por otra parte, es doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central, recogida en las Resoluciones de 19 de junio de 2002 y de 6 de noviembre de 2002, que el arrendamiento de vehículos con conductor no puede calificarse de simple arrendamiento de bienes, su naturaleza no difiere de otras actividades como el servicio de autotaxi en el que la calificación como transporte de viajeros no suscita dudas. No habiendo razones para un trato discriminatorio estima este Tribunal que el arrendamiento de vehículos con conductor debe tributar al tipo reducido del 10 por ciento como el resto de los servicios de transporte de viajeros.

3.- En el caso objeto de consulta, sin embargo, los servicios prestados no son de arrendamiento de vehículo con conductor, sino simplemente el arrendamiento de un vehículo para su uso por parte el arrendatario. Carece, por tanto, de uno de los elementos subjetivos necesarios para otorgar a la operación la calificación de contrato de transporte, como es el transportista o conductor.

Por todo lo anterior, los servicios de arrendamiento de patinetes eléctricos para su uso urbano a que se refiere el escrito de consulta tributan al tipo general del 21 por ciento, según lo establecido en el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.