La consultante manifiesta que la capacidad de pesca de los buques afectos a dicha actividad se regula a través del denominado GT tonelaje (volumen de barco) y CV caballaje (potencia de los motores del barco). Para poder dar de alta un buque en el censo de la flota pesquera y concederles la licencia de pesca es imprescindible que cada buque aporte el GT y el CV correspondiente.
Los armadores que construyen buques afectos a la pesca deben adquirir en el mercado esos GT y CV.
Aplicación de la exención prevista en el artículo 22 de la Ley 37/1992 a las compraventas de derecho de pesca profesional.
1.- De conformidad con el artículo 22 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):
“Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
Uno. Las entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento, total o parcial, y arrendamiento de los buques que se indican a continuación:
1.º Los buques aptos para navegar por alta mar que se afecten a la navegación marítima internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca.
La exención no se aplicará en ningún caso a los buques destinados a actividades deportivas, de recreo o, en general, de uso privado.
2.º Los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera.
La desafectación de un buque de las finalidades indicadas en el párrafo anterior producirá efectos durante un plazo mínimo de un año, excepto en los supuestos de entrega posterior del mismo.
3.º Los buques de guerra.
La exención descrita en el presente apartado queda condicionada a que el adquirente de los bienes o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice los buques en sus fines de defensa.
(…)
Dos. Las entregas, arrendamientos, reparaciones y mantenimiento de los objetos, incluidos los equipos de pesca, que se incorporen o se encuentren a bordo de los buques a que afectan las exenciones establecidos en el apartado anterior, siempre que se realicen durante los períodos en que dichos beneficios fiscales resulten de aplicación.
La exención quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:
1.º Que el destinatario directo de dichas operaciones sea el titular de la explotación del buque o, en su caso, su propietario.
2.º Que los objetos mencionados se utilicen o, en su caso, se destinen a ser utilizados exclusivamente en la explotación de dichos buques.
3.º Que las operaciones a que afecten las exenciones se efectúen después de la matriculación definitiva de los mencionados buques en el Registro Marítimo correspondiente.
(…)
Siete. Las prestaciones de servicios, distintas de las relacionadas en los apartados anteriores de este artículo, realizadas para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves a los que corresponden las exenciones establecidas en los apartados uno y cuatro anteriores, o para atender las necesidades del cargamento de dichos buques y aeronaves.”.
2.- En todo caso, el disfrute de la exención del artículo 22 de la Ley 37/1992 se supedita al cumplimiento de una serie de obligaciones de documentación, habiendo de estarse a los requisitos previstos en los apartados 1º, 5º y 6º del artículo 10.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
En concreto y respecto de los objetos a incorporar a los buques, en el apartado 5º del citado artículo 10.1 del Reglamento del Impuesto se dispone que:
“Se comprenderán, entre los objetos cuya incorporación a los buques o aeronaves puede beneficiarse de la exención, todos los bienes, elementos o partes de los mismos, incluso los que formen parte indisoluble de ellos o se inmovilicen en ellos, que se utilicen normalmente o sean necesarios para su explotación.
En particular, tendrán esta consideración los siguientes: los aparejos e instrumentos de a bordo, los que constituyan su utillaje, los destinados a su amueblamiento o decoración y los instrumentos, equipos, materiales y redes empleados en la pesca, tales como los cebos, anzuelos, sedales, cajas para embalaje del pescado y análogos. En todo caso, estos objetos habrán de quedar efectivamente incorporados o situados a bordo de los buques o aeronaves y formar parte del inventario de sus pertenencias.
Los objetos cuya incorporación a los buques y aeronaves se hubiese beneficiado de la exención del impuesto deberán permanecer a bordo de los mismos, salvo que se trasladen a otros que también se destinen a los fines que justifican la exención de la incorporación de dichos objetos.
La exención sólo se aplicará a los objetos que se incorporen a los buques y aeronaves después de su matriculación en el Registro a que se refiere el apartado 1.o anterior.”.
Por su parte, y desarrollo del artículo 22. Siete de la Ley 37/1992, el artículo 10.2 del Reglamento del Impuesto dispone que:
“2. Se entenderán comprendidos entre los servicios realizados para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves destinados a los fines que justifican su exención los siguientes:
a) En relación con los buques: los servicios de practicaje, remolque y amarre; utilización de las instalaciones portuarias; operaciones de conservación de buques y del material de a bordo, tales como desinfección, desinsectación, desratización y limpieza de las bodegas; servicios de guarda y de prevención de incendios; visitas de seguridad y peritajes técnicos; asistencia y salvamento del buque y operaciones efectuadas en el ejercicio de su profesión por los corredores e intérpretes marítimos, consignatarios y agentes marítimos.”.
En consecuencia, a la luz de la normativa analizada, y de acuerdo con el principio de interpretación estricta que debe regir en materia de exenciones de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria (entre otras, Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 15 de junio de 1989, asunto C-348/87 Stichting Uitvoering Financiële Acties), las operaciones de compraventa de los derechos de pesca profesional a que se refiere el objeto de consulta no pueden asimilarse a entrega de objetos que se incorporen a los buques de pesca ni tampoco a prestaciones de servicios realizadas para atender las necesidades directas de dichos buques o para atender las necesidades del cargamento de los mismos.
Este es el criterio manifestado por este Centro directivo en la contestación vinculante de 28 de julio de 2006, consulta V1622-06, donde se estableció específicamente que “los derechos de pesca tienen relación directa con las actividades empresariales de la empresa pesquera y tienen entidad autónoma, distinta de la del buque.”.
Por tanto, y no quedando dentro del ámbito de aplicación de la exención del artículo 22 de la Ley 37/1992, las operaciones de compraventa de derechos de pesca profesional, cuando sean efectuados por empresarios o profesional en el ámbito de su actividad empresarial o profesional estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar al tipo general del 21 por ciento, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley 37/1992.
3.- Por ultimo cabe destacar, que el artículo 94.Uno. letra c) de la Ley 37/1992 dispone, en relación con el derecho a la deducción de las cuotas soportadas, lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 20 bis, 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.º de este apartado.
(…).”.
Lo anterior implica que las exenciones previstas en el artículo 22 de la ley 37/1992 son exenciones plenas, esto es, que otorgan el derecho a la deducción íntegra de las cuotas del Impuesto soportadas en su realización.
Por tanto, si como manifiesta el consultante, los armadores que fabrican los buques a que se refiere el supuesto de consulta, incurren en cuotas del Impuesto soportado con motivo de la adquisición de los derechos de pesca profesional, las mismas serán deducibles al estar afectos a una actividad exenta con derecho a la deducción íntegra del artículo 22 de la Ley, siempre y cuando, no obstante, se cumplan todos los requisitos legales y reglamentarios establecidos para dicha exención.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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