1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno.a) de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la institución pública consultante que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.
En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte, el artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, establece lo siguiente:
“Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades u operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones.
No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones significativas de la competencia.
En cualquier caso, los organismos anteriormente citados tendrán la condición de sujetos pasivos en relación con las actividades que figuran en el anexo I, excepto cuando el volumen de éstas sea insignificante.”.
La incorporación del mencionado artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE al Derecho nacional se ha realizado a través del artículo 7.8º de la Ley 37/1992. Este último precepto establece, entre otros, la no sujeción de las siguientes operaciones:
“A) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas, así como las entidades a las que se refieren los apartados C) y D) de este número, sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.”.
Este precepto ha sido analizado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea que, en su sentencia de 22 de febrero de 2018, Asunto Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft (NTN), C-182/07, en relación con el artículo 13 de la Directiva señaló lo siguiente:
“44 Como se desprende de una reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el análisis del artículo 13, apartado 1, de la Directiva 2006/112 a la luz de los objetivos de dicha Directiva pone de manifiesto que deben cumplirse dos requisitos acumulativos para que la regla de no sujeción prevista en esta disposición despliegue sus efectos, a saber, el ejercicio de actividades por parte de un organismo público y el ejercicio de actividades en las que éste actúe como autoridad pública (sentencia de 29 de octubre de 2015, Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, apartado 51 y jurisprudencia citada).
45 Por lo que se refiere al primero de estos dos requisitos, esto es, el relativo a la calidad de organismo público, el Tribunal de Justicia ha declarado que el hecho de que el organismo de que se trate disponga, en virtud del Derecho nacional aplicable, de prerrogativas de poder público, si bien no resulta determinante a efectos de dicha calificación, constituye no obstante, en la medida en que es una característica esencial propia de toda autoridad pública, un indicio importante para sustentar que dicho organismo debe ser calificado de «organismo de Derecho público» (sentencia de 29 de octubre de 2015, Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, apartado 58).”.
De acuerdo con esta doctrina para la aplicación de la no sujeción del artículo 13 de la Directiva armonizada deben cumplirse los siguientes requisitos:
-Quién realice la operación debe tener la condición de organismo público y
-Que dicha operación suponga el ejercicio de una función pública.
3.- Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante ha firmado un acuerdo de cooperación con el Banco Central de Italia para la fabricación de billetes de curso legal en el marco del sistema de producción descentralizada de billetes de euro (sistema pool).
El objetivo de dicho acuerdo es garantizar la prestación de los servicios públicos que los Bancos Centrales deben realizar en el ámbito de los billetes de euro con vistas a la consecución de los objetivos que tienen en común.
La regulación de estos acuerdos de colaboración está sujeta a la Orientación (UE) 2015/280 del Banco Central Europeo, de 13 de noviembre de 2014, sobre el establecimiento del sistema de producción y adquisición del Eurosistema (BCE/2014/44).
La letra b) del artículo 8.2 de dicha Orientación señala que dichos acuerdos se realizan con el objetivo de garantizar los servicios públicos encomendados a los Bancos Centrales y por criterios de interés público. En particular se dispone lo siguiente:
“b) todo acuerdo establecido conforme al artículo 8, apartado 1, letra b), deberá cumplir todas las condiciones siguientes:
i) que el acuerdo establezca o ponga en práctica la colaboración entre los BCN del grupo de BCN con imprenta interna para garantizar que los servicios públicos que deban prestar esos BCN se presten con el fin de alcanzar los objetivos que tengan en común,
ii) que la puesta en práctica de la colaboración se rija exclusivamente por criterios de interés público,
iii) que los BCN del grupo de BCN con imprenta interna efectúen en el mercado abierto menos del 20% de las actividades a que se refiera la colaboración. Para determinar el porcentaje de estas actividades se aplicarán los párrafos segundo y tercero del punto 2 del artículo 1.”.
La aplicación de dicho acuerdo podrá suponer la entrega de billetes de curso legal al Banco Central de Italia.
Pues bien, una vez delimitado el marco jurídico del acuerdo de colaboración firmado por la entidad consultante se cuestiona la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de billetes que puede producirse en el marco de este acuerdo.
De acuerdo con la normativa y jurisprudencia citada en esta consulta la primera cuestión a analizar es si el Banco de España actúa como organismo público a efectos de la posible aplicación de la no sujeción al Impuesto prevista en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 y 13 de la Directiva 2006/112/CE.
En este sentido, cabe señalar que las actividades llevadas a cabo por los Bancos Centrales del Eurosistema forman parte integrante de las funciones soberanas del Sistema Europeo de Bancos Centrales (SEBC, en adelante), en lo que se refiere a la realización de operaciones de crédito dentro del marco de la política monetaria y de garantía de sistemas de compensación y liquidación de pagos eficientes.
Así lo establece el apartado 2 del artículo 127 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, que dispone que las funciones básicas que se llevarán a cabo a través del SEBC serán, entre otras, definir y ejecutar la política monetaria de la Unión y promover el buen funcionamiento de los sistemas de pago.
Estas funciones están reservadas al Banco Central Europeo (BCE, en adelante) y los Bancos Centrales del SEBC y, por tanto, los agentes privados quedan excluidos.
En el ámbito interno, las funciones a desarrollar por el consultante, a las que hace referencia en su escrito, son funciones que el mismo desarrolla de acuerdo con el artículo 7 de la Ley 13/1994, de 1 de junio, de Autonomía del Banco de España, relativas, entre otras, a la participación en el desarrollo de ciertas funciones atribuidas al Sistema Europeo de Bancos Centrales, como pueden ser la promoción del buen funcionamiento del sistema de pagos o, más en particular por lo que se refiere a este caso, la emisión de billetes de curso legal.
La realización de estas funciones, entre las que se incluirían la entrega de billetes euro con el Banco Central de Italia, han de considerarse como comprensivas de operaciones realizadas en el desarrollo de sus funciones públicas, en terminología de la Directiva citada.
De acuerdo con lo anterior se puede concluir que la realización de dichas operaciones no implica el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que las mismas, aun teniendo la condición de entregas de bienes, no se encuentran sujetas a dicho Impuesto, al no ser realizadas por quien tenga la condición de empresario o profesional.
En consecuencia, las entregas de los billetes euro que se efectúan al Banco Central de Italia como consecuencia del acuerdo de cooperación firmado no han de considerarse como entregas sujetas al citado tributo, al no ser realizadas por un empresario o profesional actuando como tal.
Por consiguiente, la entidad consultante no tendrá obligación alguna respecto de dichas operaciones en cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido se refiere, de forma que ni deberá repercutir el Impuesto, ni deberá emitir factura por dichas operaciones.
Del mismo modo, y consecuentemente, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por el Banco de España en el marco de este acuerdo, en la medida en que se efectúan al margen de una actividad de naturaleza empresarial o profesional a efectos del Impuesto, no podrán ser objeto de deducción por la misma.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
I had a really urgent problem in the middle of the summer that I needed to get fixed. I tried contacting a bunch of agencies but they were either unavailable, slow, had terrible service or were crazy expensive (one company quoted me 1000€!). Josep replied to me within 10 minutes and managed to submit my forms on the deadline and all for a great price. He saved my life - 100% recommend!