La consultante ha absorbido en una operación de fusión a otra entidad que venía aplicando el régimen de diferimiento del Impuesto a la Importación regulado en el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La consultante ha presentado declaración censal de inicio de la misma actividad que la sociedad absorbida junto con un escrito de solicitud de opción dicho régimen.
Aplicación del referido régimen de diferimiento del Impuesto a la Importación por la entidad consultante.
1.- El artículo 167 de la Ley 37/1992, en la redacción dada al mismo por el Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril, de transposición de directivas de la Unión Europea en las materias de competencia, prevención del blanqueo de capitales, entidades de crédito, telecomunicaciones, medidas tributarias, prevención y reparación de daños medioambientales, desplazamiento de trabajadores en la prestación de servicios transnacionales y defensa de los consumidores ( BOE del 28 de abril), con efectos desde el 1 de julio de 2021 prevé que:
“Uno. Salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.
Dos. En las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios o, en su caso, por el artículo 167 bis de esta Ley.
La recaudación e ingreso de las cuotas del Impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.
(…).”.
En cuanto al pago de las cuotas del impuesto resultantes de las importaciones, el artículo 74 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), según redacción dada por el Real Decreto, 424/2021, de 15 de junio, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, y el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 16 de junio), cuya entrada en vigor se ha producido el 1 de julio de 2021, dispone que:
“1. La recaudación e ingreso de las cuotas tributarias correspondientes a este Impuesto y liquidadas por las Aduanas en las operaciones de importación de bienes se efectuarán según lo dispuesto en el Reglamento General de Recaudación.
No obstante lo anterior:
a) Cuando el importador sea un empresario o profesional que actúe como tal, y tenga un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento, podrá optar por incluir la cuota liquidada por las Aduanas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que reciba el documento en el que conste dicha liquidación, en cuyo caso el plazo de ingreso de las cuotas liquidadas en las operaciones de importación se corresponderá con el previsto en el artículo 72 de este Reglamento. En el supuesto de sujetos pasivos que no tributen íntegramente en la Administración del Estado, la cuota liquidada por las Aduanas se incluirá en su totalidad en la declaración-liquidación presentada a la Administración del Estado. Tratándose de sujetos pasivos que tributen exclusivamente ante una Administración tributaria Foral, se incluirá en su totalidad en una declaración-liquidación que presenten ante la Administración del Estado en el modelo, lugar, forma y plazos que establezca la persona titular del Ministerio de Hacienda.
La opción deberá ejercerse mediante la presentación de una declaración censal ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria durante el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia a la misma o la exclusión.
La opción se referirá a todas las importaciones realizadas por el sujeto pasivo que deban ser incluidas en las declaraciones-liquidaciones periódicas.
La renuncia se ejercerá mediante comunicación al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante presentación de la correspondiente declaración censal y se deberá formular en el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto. La renuncia tendrá efectos para un periodo mínimo de tres años.
Los sujetos pasivos que hayan ejercido la opción a que se refiere este apartado quedarán excluidos de su aplicación cuando su periodo de liquidación deje de coincidir con el mes natural.
La exclusión producirá efectos desde la misma fecha en que se produzca el cese en la obligación de presentación de declaraciones-liquidaciones mensuales.
(…).”.
Por tanto, con carácter general, que los sujetos pasivos del Impuesto podrán acogerse al régimen de diferimiento del Impuesto a la Importación durante el mes de noviembre del año anterior al que deban surtir efecto.
2.- Por otra parte, si bien no se trata de supuestos idénticos, cabe destacar el criterio manifestado por este Centro directivo en la contestación vinculante de 25 de abril de 2018, consulta V1043-18, sobre una entidad acogida al régimen general del Impuesto que ha absorbido a otra acogida al régimen especial del criterio de caja y se cuestiona sobre la aplicación del régimen especial por parte de la entidad absorbente.
Por su parte, el artículo 61.septies del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, (BOE de 31 de diciembre) establece:
“1. La opción a que se refiere el artículo 163 undecies de la Ley del Impuesto deberá ejercitarse al tiempo de presentar la declaración de comienzo de la actividad, o bien, durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia al mismo o la exclusión de este régimen.
(…)”.
Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante, acogida al régimen general del Impuesto, ha absorbido a una entidad acogida al régimen especial del criterio de caja. Como ya ha establecido reiteradamente este Centro directivo en las operaciones de fusión la entidad absorbente se subroga en los derechos y obligaciones de la entidad absorbida. En consecuencia con lo anterior, desde el momento de la fusión las operaciones devengadas por la entidad consultante deberán seguir siendo declaradas de acuerdo con el régimen general del Impuesto y las reglas generales del devengo de las operaciones.
No obstante lo anterior, la entidad consultante, como entidad absorbente, podrá optar por la aplicación del régimen especial de criterio de caja para sus operaciones una vez concluido el proceso de fusión. La opción deberá ejercitarse en el plazo previsto en el Reglamento del Impuesto, es decir, durante el mes de diciembre anterior al inicio del año en que deba surtir efecto mediante la correspondiente declaración censal, con cumplimiento de los demás requisitos establecidos para su aplicación.”.
Tanto la consulta transcrita como la que es objeto de contestación se refieren al ejercicio de opciones en cuanto que se trata de regímenes o formas de declaración del Impuesto no obligatorias y como tales opciones está sometidas al cumplimiento de una serie de requisitos materiales y formales, entre ellos, la opción por su inclusión en el sistema correspondiente en un determinado plazo.
En consecuencia, este Centro directivo entiende que las conclusiones recogidas en la referida consulta vinculante V1043-18 serían extrapolables al supuesto objeto de consulta por lo que la entidad consultante podría, como entidad absorbente, optar por la aplicación del régimen de diferimiento del IVA a la importación para sus operaciones una vez concluido el proceso de fusión. La opción deberá ejercitarse en el plazo previsto en el Reglamento del Impuesto, es decir, durante el mes de noviembre anterior al inicio del año en que deba surtir efecto mediante la correspondiente declaración censal, con cumplimiento de los demás requisitos establecidos para su aplicación.
Sin perjuicio de lo anterior, este Centro directivo le informa que, en todo caso, en relación al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del “régimen y la clasificación o calificación tributaria” que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.
De acuerdo con el artículo 117 de la Ley General Tributaria, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a través de los órganos que desarrollan las funciones de gestión tributaria, el ejercicio de las actuaciones de información y asistencia tributaria y, en concreto, en cuanto a la forma en que debe darse cumplimiento a las obligaciones formales derivadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el teléfono general de información tributaria: 901-33-55-33; o a través de su sede electrónica: http://www.aeat.es.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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