IVA - V2690-21 - 08/11/2021

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- Por otra parte, el artículo 20,.Uno.9º de la Ley 37/1992 establece que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

“9.º La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería fuera del horario escolar, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.

La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.

La exención no comprenderá las siguientes operaciones:

a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.

En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.

b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.

c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo.

d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso.”.

Debe tenerse en cuenta que el artículo 20, apartado uno, número 9º, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que los Estados miembros eximirán “la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional, así como las prestaciones de servicios y las entregas de bienes directamente relacionadas con estas actividades, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público que tengan este mismo objeto o por otros organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca que tienen fines comparables.”.

De acuerdo con los anteriores preceptos y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, establecida, entre otras, en las sentencias de 17 de febrero de 2005, asuntos acumulados C-453/02 y C-462/02, de 28 de enero de 2010 en el asunto C-473/08 y de 20 de junio de 2013, asunto C-319/12, la doctrina reiterada de este Centro Directivo condiciona la aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 9º, al cumplimiento de dos requisitos:

a) Un requisito subjetivo, según el cual las citadas actividades deben ser realizadas por entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades, esto es, un centro de enseñanza que se considerará autorizado o reconocido cuando sus actividades sean única o principalmente la enseñanza de materias incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo español, teniendo tal consideración aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza, no siendo preciso, a estos efectos que el centro de enseñanza disponga de local determinado.

No obstante, en caso de que un empresario realice una actividad principal distinta de la enseñanza, y una actividad de enseñanza, lo relevante para la aplicación de la exención a esta segunda será que se preste un servicio de enseñanza objetivamente incluido en alguno de los citados planes de estudios.

b) Un requisito objetivo. Como ha señalado el Tribunal de Justicia, la enseñanza es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y de competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.

La exención no será aplicable, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.

La competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza por un determinado centro educativo se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención, corresponde al Ministerio de Educación y Formación Profesional, o bien la Comunidad Autónoma correspondiente.

3.- En relación con la aplicación de la exención educativa a los servicios de evaluación de calidad de los cursos impartidos, debe tenerse en cuenta que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 14 de junio de 2007, Stichting Regionaal Opleidingen Centrum Noord-Kennemerland/ West-Frieslandiesland (Horizon College), en el asunto C-434/05, planteada en relación con la aplicación de la exención educativa a un centro docente que realizaba cesiones de personal de otros centros de enseñanza en los que impartían clase bajo la responsabilidad de cada uno de estos centros, estableció que, si bien dichos servicios no podían encuadrarse dentro de la actividad educativa, si debían ser considerados como servicios directamente relacionados con la enseñanza quedando, en consecuencia, cubiertos por la exención educativa.

En este sentido, los apartados 24, 25 y 28 de la misma disponen, lo siguiente:

“24 Por consiguiente, procede responder a la primera cuestión, en relación con la tercera cuestión, que el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que los términos «la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional» no contemplan el hecho de poner a disposición de un centro de enseñanza -en el sentido de esa misma disposición-, a título oneroso, un profesor para que éste desempeñe temporalmente servicios docentes bajo la responsabilidad de dicho centro, aun cuando el centro que efectúe la puesta a disposición sea también una entidad de Derecho público con un objeto educativo u otro organismo al que el Estado miembro de que se trate reconozca que tiene fines comparables.

25 Mediante su segunda cuestión, en relación con la tercera cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pregunta esencialmente si el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que el hecho de que un centro de enseñanza a efectos de dicho precepto ponga, a título oneroso, a disposición de un centro destinatario un profesor para que éste desempeñe temporalmente servicios de enseñanza bajo la responsabilidad de dicho centro puede estar exento del IVA por tratarse de prestaciones de servicios «directamente relacionadas» con la enseñanza, en el sentido de esta misma norma.

28 Únicamente puede considerarse que las prestaciones de servicios y las entregas de bienes están «directamente relacionadas» con la enseñanza, de forma que se benefician del mismo régimen fiscal, en relación con el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva, si se dispensan efectivamente como prestaciones accesorias a dicha enseñanza, que constituye la prestación principal (véanse, por analogía, las sentencias de 11 de enero de 2001, Comisión/Francia, C-76/99, Rec. p. 1-249, apartados 27 a 30; Dornier, antes citada, apartados 34 y 35, e Ygeia, antes citada, apartados 17 y 18).”.

De la jurisprudencia del Tribunal puede deducirse que los servicios de evaluación y control de calidad de los cursos a que se refiere el escrito de consulta, con la finalidad de garantizar, de esta forma, la debida calidad exigida, pueden tener la consideración de una prestación de servicios directamente relacionada con la actividad principal de enseñanza y, en su caso, quedar amparados por la exención educativa.

Por otra parte, el Tribunal establece en la propia sentencia los requisitos necesarios para que estos servicios directamente relacionados con el servicio educativo puedan estar exentos. En particular, los apartados 33 a 38 de la referida sentencia establecen estas condiciones en los siguientes términos:

“33 No obstante, la posibilidad de beneficiarse de la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva está sometida a determinadas condiciones, que derivan del mismo artículo.

34 En primer lugar, tanto la operación principal de enseñanza como la entrega de bienes o la prestación de servicios que están directamente relacionadas con ella deben ser realizadas por una de las entidades contempladas en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva.

35 Efectivamente, como resulta del propio tenor del citado artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), para que la puesta a disposición de personal docente en favor de los centros destinatarios pueda acogerse a la exención en virtud de esta disposición, es necesario que la operación sea realizada por una entidad de Derecho público que tenga un objeto educativo o por otro organismo al que el Estado miembro de que se trate reconozca que tiene fines comparables. Como se desprende de la resolución de remisión y, concretamente, de la tercera cuestión planteada, puede que esta condición se cumpla en el litigio principal.

36 Por otra parte, del artículo 13, parte A, apartado 2, letra b), primer guión, de la Sexta Directiva se desprende que, para que una entrega de bienes o una prestación de servicios no sea excluida del beneficio de la exención prevista, en particular, en el apartado 1, letra i), del mismo artículo, la operación principal con la que está directamente relacionada dicha entrega o prestación ha de ser también una operación exenta (véase la sentencia de 9 de febrero de 2006, Kinderopvang Enschede, C-415/04, Rec. p. I-1385, apartado 22).

38 En segundo lugar, como se desprende igualmente del artículo 13, parte A, apartado 2, letra b), primer guión, de la Sexta Directiva, las prestaciones de servicios y las entregas de bienes que están directamente relacionadas con las operaciones principales previstas, en particular, en el apartado 1, letra i), del mismo artículo sólo pueden beneficiarse de la exención si son indispensables para la realización de las operaciones exentas (véanse también en este sentido las sentencias antes citadas Comisión/Alemania, apartado 48; Ygeia, apartado 26, y Kinderopvang Enschede, apartado 25).

39 Para ser calificada como tal, la puesta a disposición de personal docente con carácter temporal, como la que es objeto del litigio principal, debería ser de un tipo y una calidad tales que, de no mediar ese servicio, no podría garantizarse que la enseñanza impartida por los centros destinatarios y, por consiguiente, aquella de la que se benefician sus estudiantes- tuviera valor equivalente (véase, por analogía, la sentencia Kinderopvang Enschede, antes citada, apartados 27, 28 y 30).”.

La aplicación de la primera condición a los servicios objeto de consulta exige que la entidad que presta los servicios tenga la consideración de un centro docente. Asimismo, se requiere que los servicios educativos cuya calidad va a certificarse constituyan operaciones exentas, esto es, se impartan por centros docentes y se trate de cursos que versen sobre materias incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.

La segunda condición exige, además, que los servicios sean necesarios para garantizar que el servicio educativo en cuestión, esto es, la transmisión del conocimiento que este supone, alcance un determinado nivel de calidad lo que se consigue mediante este sistema de examen y control de la calidad del curso a impartir.

Este segundo requisito parece cumplirse en los términos manifestados en la referida sentencia de 9 febrero de 2006, Kinderopvang, en el asunto C-415/04, planteada en relación con la exención que ampara las prestaciones de asistencia social realizadas por un Fundación que realiza servicios de selección y formación de cuidadores e intermediaria entre los padres y los cuidadores de sus hijos, en cuyo apartado 27, se establece lo siguiente:

“27 Como ha señalado acertadamente el Abogado General en los puntos 55 a 57 de sus conclusiones, el mero hecho de llevar un registro de todas las personas que ofrecen servicios de guarda de niños y de poner dicho registro a disposición de los padres no puede calificarse de servicio indispensable. En cambio, si las actividades de selección y formación de cuidadores realizadas por la Fundación permiten seleccionar únicamente a cuidadores competentes, fiables y que pueden garantizar que el servicio de guarda de niños es de una calidad superior al que habrían podido acceder los padres sin haber recurrido a las prestaciones realizadas por dicha institución, entonces éstas pueden considerarse indispensables para acceder a una guarda de niños de calidad.”.

Concluyendo el Tribunal que el disfrute de la exención queda condicionado a “que dicho servicio es de un tipo o de una calidad tales que los padres no podrían tener garantizado el acceso a un servicio de un valor idéntico sin recurrir a las prestaciones de un servicio de intermediación como el que es objeto del litigio principal;”.

Según parece deducirse del escrito de consulta, este sistema de evaluación cualifica sobre la calidad de la enseñanza, circunstancia que queda acreditada en la medida que tienen por objeto la certificación de calidad docente, consistentes en el examen y evaluación de la calidad de los conocimientos que pretenden transmitirse a los alumnos. Por tanto, constituye un servicio directamente relacionado, indispensable, en los términos del Tribunal, con la actividad educativa que garantiza una enseñanza con un determinado nivel de calidad que no podría quedar garantizado sin este servicio de evaluación previo.

En términos similares se ha pronunciado esta Dirección General en contestación a consultas vinculantes de 21 de octubre de 2015, número V3222-15 y de 16 de diciembre de 2015, número V4041-15.

En consecuencia, de todo lo anterior, es criterio de este Centro directivo recogido, entre otras, en la contestación vinculante de 8 de junio de 2016, número V2494-16, el siguiente:

1º Estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de la exención contenida en el artículo 20.Uno.9º de la Ley 37/1992, los servicios de certificación de calidad cuando los mismos se presten por un centro docente y tengan por objeto la evaluación y examen de los contenidos de cursos que versen sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.

2º Estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de certificación de calidad prestados por la consultante si la misma no tuviese la condición de centro docente o cuando los mismos tengan por objeto la evaluación y examen de los contenidos de cursos que versen sobre materias no incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo, en cuyo caso quedarán gravados al tipo general del 21 por ciento, de conformidad con lo establecido en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992.

4.- Por otra parte, en cuanto a la deducibilidad de las cuotas soportadas por la consultante en la rehabilitación y reforma de los inmuebles hay que señalar que el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por el sujeto pasivo deberá ajustarse a los requisitos y limitaciones previstos por el capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.

A estos efectos el artículo 93, apartado Cuatro, de la Ley del Impuesto dispone que:

“Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.".

Por su parte, el artículo 94, apartado Uno, de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

(…).”.

Por otra parte, el artículo 95 de la Ley del Impuesto hace referencia a las limitaciones del derecho a deducir y establece lo siguiente:

“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

(…)

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

(…).”.

En particular, es destacable que originan el derecho a la deducción, según lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley 37/1992, las operaciones interiores sujetas y no exentas del Impuesto y, por el contrario, no originan el derecho a la deducción aquellas operaciones interiores que se encuentren sujetas pero exentas del Impuesto.

En este sentido, la concurrencia en la actividad del sujeto pasivo de operaciones que originan el derecho a la deducción y otras que no generan tal derecho supone que el consultante estará sometido a la regla de prorrata para la deducción de las cuotas de Impuesto soportado. El apartado uno del artículo 102 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

“Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.”.

En consecuencia, si la entidad consultante realiza tanto operaciones sujetas y no exentas como operaciones sujetas pero exentas, es decir, con derecho y sin derecho a deducción, tendrá que aplicar la regla de la prorrata en su actividad.

De conformidad con lo previsto por el artículo 103 de la citada Ley, la regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación: general y especial. La regla de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias indicadas en el apartado dos del mismo precepto.

En relación con la prorrata general, el artículo 104 de la Ley establece lo siguiente:

“Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en el apartado dos siguiente.

Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.

Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:

1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.

2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.

(…).”.

En cuanto a la prorrata especial, el artículo 106, apartado uno, de la citada Ley, establece que:

“El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará a las siguientes reglas:

1ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.

2ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.

3ª. Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 104, apartado dos y siguientes. La aplicación de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas en el artículo 105 de esta Ley.”.

5.- Por otra parte, dada la configuración de las actividades que lleva a cabo la entidad consultante, podría resultar de aplicación a la misma el régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional.

El artículo 101 de la Ley 37/1992 regula el régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional, conteniéndose en el artículo 9, número 1º, letra c), de dicha Ley, el concepto de sectores diferenciados.

El párrafo primero del apartado uno del artículo 101 de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.

Por su parte, el artículo 9, número 1, letra c), a’), de la Ley 37/1992 establece cuales habrán de considerarse como sectores diferenciados.

“a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.

Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.

(…)

Las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan.

Los regímenes de deducción a que se refiere esta letra a') se considerarán distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difirieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.

La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difirieran en más 50 puntos porcentuales con el de aquélla constituirán un sólo sector diferenciado.

Las actividades distintas de la principal cuyos porcentajes de deducción difirieran en más de 50 puntos porcentuales con el de ésta constituirán otro sector diferenciado del principal.

A los efectos de lo dispuesto en esta letra a'), se considerará principal la actividad en la que se hubiese realizado mayor volumen de operaciones durante el año inmediato anterior.”.

Por otro lado, se debe tener en cuenta, de igual forma, lo previsto en el párrafo cuarto del apartado uno del artículo 101 de la Ley 37/1992, de acuerdo con el cual “cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley, para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.”.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.