1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
El apartado dos, del artículo 5, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la comunidad de aguas consultante, por lo que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
2.- No obstante lo anterior, el artículo 7, número 8º, de la Ley 37/1992 establece la no sujeción al Impuesto de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en determinadas condiciones.
Sin embargo, el mismo precepto señala que estarán, en todo caso, sujetas al Impuesto las operaciones que los Entes públicos realicen en el ejercicio de determinadas actividades empresariales, entre las que se encuentra la actividad de distribución de agua.
Por otra parte debe señalarse que el artículo 7, 11º de la Ley 37/1992 establece que no estarán sujetas al Impuesto:
“11º. Las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas.".
El supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 7.11º es un supuesto puntual y específico que implica la no sujeción de las operaciones efectuadas exclusivamente por la Comunidades de Regantes, y no por otro tipo de comunidades o entidades.
De acuerdo con todo lo expuesto anteriormente, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por la comunidad de aguas consultante en favor de sus propios socios o asociados y con independencia de cuáles sean los fines perseguidos por la misma en el desarrollo de su actividad en general o en una operación en particular.
3.- El artículo 81 del texto refundido de la Ley de Aguas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio, en el que se establece la obligación de constituir comunidades de usuarios a aquellos que lo sean, entre otros bienes de dominio público, del agua, dispone lo siguiente:
“1. Los usuarios del agua y otros bienes del dominio público hidráulico de una misma toma o concesión deberán constituirse en comunidades de usuarios. Cuando el destino dado a las aguas fuese principalmente el riego, se denominarán comunidades de regantes; en otro caso, las comunidades recibirán el calificativo que caracterice el destino del aprovechamiento colectivo.
Los estatutos u ordenanzas se redactarán y aprobarán por los propios usuarios, y deberán ser sometidos, para su aprobación administrativa, al Organismo de cuenca.
Los estatutos u ordenanzas regularán la organización de las comunidades de usuarios, así como la explotación en régimen de autonomía interna de los bienes hidráulicos inherentes al aprovechamiento.
El Organismo de cuenca no podrá denegar la aprobación de los estatutos y ordenanzas, ni introducir variantes en ellos, sin previo dictamen del Consejo de Estado.
2. Las comunidades de usuarios de aguas superficiales o subterráneas, cuya utilización afecte a intereses que les sean comunes, podrán formar una comunidad general para la defensa de sus derechos y conservación y fomento de dichos intereses.
3. Del mismo modo, los usuarios individuales y las comunidades de usuarios, podrán formar por convenio una junta central de usuarios con la finalidad de proteger sus derechos e intereses frente a terceros y ordenar y vigilar el uso coordinado de sus propios aprovechamientos.
4. El Organismo de cuenca podrá imponer, cuando el interés general lo exija, la constitución de los distintos tipos de comunidades y juntas centrales de usuarios.
5. Cuando la modalidad o las circunstancias y características del aprovechamiento lo aconsejen, o cuando el número de partícipes sea reducido, el régimen de comunidad podrá ser sustituido por el que se establezca en convenios específicos, que deberán ser aprobados por el Organismo de cuenca.”.
Por su parte, el artículo 82 del mismo texto legal define la naturaleza y el régimen jurídico de las comunidades de usuarios, disponiendo, en el apartado 1, lo siguiente:
“Las comunidades de usuarios tienen el carácter de corporaciones de derecho público, adscritas al Organismo de cuenca, que velará por el cumplimiento de sus estatutos u ordenanzas y por el buen orden del aprovechamiento. Actuarán conforme a los procedimientos establecidos en la presente Ley, en sus reglamentos y en sus estatutos y ordenanzas, de acuerdo con lo previsto en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.”
4.- En lo que respecta al contenido de la presente consulta, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo 91 de la misma Ley.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno.2, número 10º de la citada Ley 37/1992, establece que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
“a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 40 por ciento de la base imponible de la operación.”
Esta Dirección General estima que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 91.Uno.2.10º de la Ley 37/1992, y concretamente, de lo señalado en el apartado c) anterior, cuando se hace referencia a la persona que realice las obras, sólo cabe otorgar tal condición al empresario o profesional que ejecuta las obras de renovación y reparación de que se trate. Asimismo, tendrá la condición de destinatario de las mismas, quien utiliza la vivienda donde se van a realizar las obras para su uso particular o la comunidad de propietarios de dichas viviendas.
5.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa de lo siguiente:
De la legislación anteriormente recogida se desprende que las comunidades de aguas, a diferencia de las comunidades de propietarios, tienen, en principio, la condición de empresario o profesional, estando sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por las mismas en favor de sus propios socios o asociados y con independencia de cuáles sean los fines perseguidos por estas en el desarrollo de su actividad en general o en una operación en particular.
En consecuencia, tributarán al tipo general del 21 por ciento las ejecuciones de obra de renovación de un depósito de aguas común a una serie de viviendas, efectuadas para una comunidad de aguas, ya que no se cumplen en este caso las condiciones señaladas en el artículo 91, apartado uno.2, número 10º de la citada Ley 37/1992, en particular, que el destinatario sea una persona física que utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular, o bien una comunidad de propietarios de viviendas, que no actúe, en todo caso, como empresario o profesional
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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