1.- La regulación de la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de bienes en régimen de viajeros está recogida en el artículo 21 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), y en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
En concreto, el artículo 21.2º de la Ley del Impuesto según redacción dada por el artículo 76 de la Ley 6/2018, de 3 de julio de Presupuestos Generales del Estado para 2018 (BOE del 4), en vigor desde el 5 de julio, establece que estarán exentas del Impuesto, en las condiciones, y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, entre otras, las siguientes entregas:
“2º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.
Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior los bienes destinados al equipamiento o avituallamiento de embarcaciones deportivas o de recreo, de aviones de turismo o de cualquier medio de transporte de uso privado.
Estarán también exentas del Impuesto:
A) Las entregas de bienes a viajeros con cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) La exención se hará efectiva mediante el reembolso del Impuesto soportado en las adquisiciones.
b) Que los viajeros tengan su residencia habitual fuera del territorio de la Comunidad.
c) Que los bienes adquiridos salgan efectivamente del territorio de la Comunidad.
d) Que el conjunto de los bienes adquiridos no constituya una expedición comercial.
A los efectos de esta Ley, se considerará que los bienes conducidos por los viajeros no constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse que sean el objeto de una actividad comercial.”.
2.- El desarrollo reglamentario de esta exención se efectúa por el artículo 9 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), según redacción dada por el artículo primero. Uno del Real Decreto 1075/2017, de 29 de diciembre (BOE del 30 de diciembre) en vigor desde el 1 de enero de 2018, que establece que:
“2º. Entregas de bienes exportados o enviados por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste en los siguientes casos:
(…)
B) Entregas en régimen de viajeros.
El cumplimiento de los requisitos establecidos por la Ley del Impuesto para la exención de estas entregas se ajustará a las siguientes normas:
a) La exención sólo se aplicará respecto de las entregas de bienes documentadas en factura.
b) La residencia habitual de los viajeros se acreditará mediante el pasaporte, documento de identidad o cualquier otro medio de prueba admitido en derecho.
c) El vendedor deberá expedir la correspondiente factura y el documento electrónico de reembolso disponible en la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en los que se consignarán los bienes adquiridos y, separadamente, el impuesto que corresponda.
En el documento electrónico de reembolso deberá consignarse la identidad, fecha de nacimiento y número de pasaporte o, en su caso, el número del documento de identidad del viajero.
d) Los bienes habrán de salir del territorio de la Comunidad en el plazo de los tres meses siguientes a aquel en que se haya efectuado la entrega.
A tal efecto, el viajero presentará los bienes en la aduana de exportación, que acreditará la salida mediante el correspondiente visado en el documento electrónico de reembolso. Dicho visado se realizará por medios electrónicos cuando la aduana de exportación se encuentre situada en el territorio de aplicación del impuesto.
e) El viajero remitirá el documento electrónico de reembolso visado por la Aduana al proveedor, quien le devolverá la cuota repercutida en el plazo de los quince días siguientes mediante cheque, transferencia bancaria, abono en tarjeta de crédito u otro medio que permita acreditar el reembolso.
El reembolso del Impuesto podrá efectuarse también a través de entidades colaboradoras, autorizadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, correspondiendo al Ministro de Hacienda y Función Pública determinar las condiciones a las que se ajustará la operativa de dichas entidades y el importe de sus comisiones.
Los viajeros presentarán los documentos electrónicos de reembolso visados por la Aduana a dichas entidades, que abonarán el importe correspondiente, haciendo constar la conformidad del viajero.
Posteriormente las referidas entidades remitirán los documentos electrónicos de reembolso en formato electrónico a los proveedores, quienes estarán obligados a efectuar el correspondiente reembolso.
El proveedor o, en su caso, la entidad colaboradora deberán comprobar el visado del documento electrónico de reembolso en la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria haciendo constar electrónicamente que el reembolso se ha hecho efectivo.”
Como señala el precepto la exención está supeditada al cumplimiento de una serie de requisitos.
La residencia habitual fuera de la Comunidad puede acreditarse por pasaporte, documento de identidad o cualquier otro medio de prueba admitido en derecho. En el caso de personal adscrito en misiones diplomáticas existen los documentos de nombramiento, publicados en el BOE y los documentos de toma de posesión, que podrán aportarse como prueba.
El procedimiento general, que permite a las personas residentes en un país no comunitario obtener la devolución de la totalidad de las cuotas del Impuesto soportadas en la compra de los productos que exporta fuera del territorio español de aplicación del Impuesto, es el previsto en el apartado 9.1.B) del Reglamento del Impuesto.
Por otro lado, el procedimiento especial, al que se refiere la letra e) de ese mismo apartado, que implica la actuación de una entidad colaboradora que haya sido autorizada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Por tanto, el único procedimiento admitido legal y reglamentariamente para la exención del Impuesto y la correspondiente devolución del mismo al viajero es el procedimiento previamente señalado, en su modalidad general o especial.
3.- Por otra parte, cuando el no residente es un diplomático acreditado en un Estado no perteneciente a la Unión Europea, el artículo 3 bis del Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre, sobre Franquicias y exenciones en régimen diplomático, consular y de organismos internacionales y modificación del Reglamento General de Vehículos, aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre de 1998, establece que:
“Las entregas de bienes que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando los destinatarios de dichos bienes sean las personas a que se refiere el artículo 2 del presente real decreto, con residencia habitual en un país distinto de los Estados miembros de la Comunidad estarán exentas en los términos del artículo 21. 2.º A) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (RCL 1992, 2786), del Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme al procedimiento previsto para las entregas de bienes a viajeros.”.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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