IVA - V3429-15 - 10/11/2015

A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, incluso las efectuadas en favor de los socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

El artículo 5, apartado dos, de la misma Ley dispone que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

De acuerdo con los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, la entidad consultante, en nombre de un tercero, procederá al pago de una cuantía a otra sociedad mercantil adquiriendo de esta forma un derecho de cobro que le será satisfecho a lo largo de un periodo de tiempo junto con la correspondiente retribución financiera.

Respecto a la posible existencia o no de una entrega de bienes o de una prestación de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el supuesto de hecho descrito (pago por un tercero), resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, sentencia Mohr y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95, sentencia Landboden, dictadas en relación con la sujeción al Impuesto de indemnizaciones satisfechas por la Autoridad Pública en virtud del interés general.

El Tribunal de Justicia declaró que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, la sujeción de una operación al mismo precisa la existencia de un acto de consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, no son operaciones sujetas aquellas que no otorgan una ventaja concreta al destinatario que determine un acto de consumo.

Finalmente, el contenido de las sentencias anteriormente citadas debe ponerse en relación con el criterio del vínculo directo fijado por el Tribunal de Justicia en la sentencia de 3 de marzo de 1994, Asunto C-16/93, sentencia Tolsma en la que se establece que “una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.”.

En virtud de todo lo expuesto, en la medida en que no puede afirmarse la existencia de un acto de consumo por parte de la entidad consultante que la haga merecedora de ser la destinataria de una entrega de bienes o de una prestación de servicios, cabe concluir la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la cuantía pagada por la consultante en nombre de un tercero a la sociedad mercantil concesionaria de las instalaciones a que se refiere el escrito de consulta. Por consiguiente, esta última no deberá repercutir a la consultante ninguna cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro.

2.- Por otra parte, como consecuencia del pago realizado por la entidad consultante se deriva a favor de la misma un derecho de cobro a reembolsar en un periodo de tiempo determinado y con una retribución financiera preestablecida.

El artículo 20 de la Ley 37/1992, precepto en el que se regulan las exenciones en operaciones interiores, dispone en su apartado uno, número 18º, que estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes operaciones financieras:

“a) Los depósitos en efectivo en sus diversas formas, incluidos los depósitos en cuenta corriente y cuentas de ahorro, y las demás operaciones relacionadas con los mismos, incluidos los servicios de cobro o pago prestados por el depositario en favor del depositante.

La exención no se extiende a los servicios de gestión de cobro de créditos, letras de cambio, recibos y otros documentos. Tampoco se extiende la exención a los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de “factoring”, con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos.

No se considerarán de gestión de cobro las operaciones de abono en cuenta de cheques o talones.

b) La transmisión de depósitos en efectivo, incluso mediante certificados de depósito o títulos que cumplan análoga función.

c) La concesión de créditos y préstamos en dinero, cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros o títulos de otra naturaleza.

d) Las demás operaciones, incluida la gestión, relativas a préstamos o créditos efectuadas por quienes los concedieron en todo o en parte.

La exención no alcanza a los servicios prestados a los demás prestamistas en los préstamos sindicados.

En todo caso, estarán exentas las operaciones de permuta financiera.

e) La transmisión de préstamos o créditos.

(…)

h) Las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago.

La exención se extiende a las operaciones siguientes:

a') La compensación interbancaria de cheques y talones.

b') La aceptación y la gestión de la aceptación.

c') El protesto o declaración sustitutiva y la gestión del protesto.

No se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro. Tampoco se incluyen en la exención los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de “factoring”, con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos.

i) La transmisión de los efectos y órdenes de pago a que se refiere la letra anterior, incluso la transmisión de efectos descontados.

No se incluye en la exención la cesión de efectos en comisión de cobranza. Tampoco se incluyen en la exención los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de “factoring”, con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos.

j) Las operaciones de compra, venta o cambio y servicios análogos que tengan por objeto divisas, billetes de banco y monedas que sean medios legales de pago, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior se considerarán de colección las monedas y los billetes que no sean normalmente utilizados para su función de medio legal de pago o tengan un interés numismático.

No se aplicará esta exención a las monedas de oro que tengan la consideración de oro de inversión de acuerdo con lo establecido en el número 2º del artículo 140 de esta Ley.

(…)”.

En virtud de lo anterior, la constitución del derecho de cobro, así como las posteriores cesiones que pudieran hacerse del mismo, tienen la consideración de prestación de servicios sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Con independencia de lo anterior, la asignación por parte de la Administración Publica a la consultante de la administración de las instalaciones durante el periodo de hibernación y hasta que las mismas estén en condiciones de funcionamiento, o se produzca su desmantelamiento, no constituye en sí misma, en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, una operación sujeta al impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo anterior deberá entenderse, sin perjuicio de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los propios servicios de administración que la consultante pueda prestar, en su caso, en el ejercicio de la administración de las instalaciones.

B) En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

3.- El artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en adelante, TRLITPAJD–, dispone en sus apartados 1 y 5 lo siguiente:

“Artículo 7

1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.

B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos.

Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo.

[…]

5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”.

En cuanto a las concesiones administrativas, el artículo 13 del TRLITPAJD determina, en sus apartados 1 y 2, el ámbito del hecho imponible gravado en los siguientes términos:

“Artículo 13.

1. Las concesiones administrativas tributarán con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, las concesiones administrativas tributarán como constitución de derechos, al tipo de gravamen establecido en el artículo 11.a) para los bienes muebles o semovientes, cualesquiera que sean su naturaleza, duración y los bienes sobre los que recaigan.

2. Se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares”.

Conforme a los preceptos transcritos, está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas la constitución de las siguientes concesiones administrativas o figuras asimiladas:

1. La constitución de concesiones administrativas que no tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos.

2. Los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, en los que se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares, como consecuencia de las siguientes circunstancias:

- del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos.

- de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público.

En el supuesto objeto de consulta, se ha asignado a la consultante la administración de ciertas instalaciones de gas para que se ocupe de su mantenimiento durante un periodo determinado de tiempo.

A este respecto, cabe indicar que el negocio jurídico analizado, tal como ha sido descrito en el escrito de consulta presentado, no constituye una concesión administrativa. Por tanto, su sujeción al ITPAJD tendría que venir determinada por el cumplimiento de los requisitos recogidos en el artículo 13.2 del TRLITPAJD, que supondría su consideración de acto o negocio administrativo equiparado a una concesión administrativa.

Sobre este particular, la entidad consultante indica que con la asignación de la administración de las instalaciones que se le realiza no se produce ningún desplazamiento patrimonial en su favor, derivado del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento de bienes de dominio público. Y ello, porque las instalaciones que se le asignan son unas instalaciones "hibernadas", y, en consecuencia, no susceptibles de explotación, ni de uso, ni de aprovechamiento. Por el contrario, tal asignación tiene como única finalidad que la consultante proceda a su administración y mantenimiento hasta que, en su caso, el almacenamiento esté en condiciones de funcionamiento o se produzca su desmantelamiento.

En virtud de todo lo anteriormente expuesto cabe concluir que, si efectivamente no se ha producido el otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos ni la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, la asignación a la entidad consultante de la administración de las instalaciones de gas no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.