IVA - V3733-16 - 07/09/2016

1.- El artículo 90 de la de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), en la redacción dada al mismo por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE del 14 de julio) señala que:

“Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

Dos. El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.

(…).”.

En el mismo sentido, la Resolución de 2 de agosto de 2012, de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo impositivo aplicable a determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios en el Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 6 de agosto) se señala que:

“De acuerdo con el artículo 90, apartado dos, de la Ley del Impuesto, el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo, que se regula en los artículos 75 a 77 de dicha Ley, en particular, en cuanto a las operaciones interiores, en el citado artículo 75.

En el supuesto de que se hubieran efectuado pagos a cuenta, anteriores al 1 de septiembre de 2012, vinculados a la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios por operaciones interiores a las que afecte la modificación de los tipos impositivos introducida por el reiterado Real Decreto-ley 20/2012, el tipo impositivo aplicable habrá sido el vigente en el momento en que tales pagos se hubiesen realizado efectivamente. El tipo impositivo aplicado en dichos pagos anticipados no será objeto de modificación posterior, si las entregas de bienes o prestaciones de servicios, vinculadas a dichos pagos a cuenta, se produce con posterioridad al 31 de agosto de 2012.

(…).”.

2.- Por su parte, de conformidad con el artículo 75 de la Ley del impuesto:

“Uno. Se devengará el Impuesto:

1.º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

(…)

2.º En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

(…)

Por excepción de lo dispuesto en los párrafos anteriores, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.

(…)

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, el devengo del impuesto en la operación de venta con instalación de un ascensor para una comunidad de propietarios se producirá en el momento en que el mismo se ponga a disposición de la comunidad de propietarios salvo que con anterioridad a dicho momento se produjeran pagos anticipados del precio de la operación.

De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo (por todas, la contestación de 18 de julio del 2007 a la consulta número V1587-07) “la negociación de los pagarés recibidos por la consultante al entregar las certificaciones de obra expedidas no puede considerarse como pago anticipado de las ejecuciones de obra, puesto que el pago de los citados pagarés se entenderá producido, en su caso, en la fecha de vencimiento de los mismos, entendiéndose efectivamente percibidos en ese momento los importes en ellos consignados.”, por tanto, la mera suscripción de los pagarés por la consultante con ocasión de la firma del contrato no tiene la consideración de pago anticipado del impuesto y, en consecuencia, no se produce el devengo del impuesto en dicho momento sino en el momento en el que el ascensor se pone a disposición de la comunidad de propietarios.

El devengo, en virtud de lo establecido artículo 75.Dos del impuesto, se habría producido únicamente cuando llegado el vencimiento de alguno de los referidos pagarés, en una fecha anterior a la puesta a disposición del ascensor, éstos hubieran sido satisfechos por la consultante. Si esa circunstancia se hubiera producido con anterioridad al 1 de septiembre del 2012, fecha de entrada en vigor del tipo general del 21 por ciento, la entidad acreedora tendría que haber repercutido en factura a la consultante el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general del Impuesto vigente en dicho momento que era el 18 por ciento, con ocasión de la percepción del pago anticipado.

Por los pagarés efectivamente satisfechos con posterioridad al 1 de septiembre del 2012 pero antes de la puesta a disposición del ascensor, se habrá devengado el impuesto en la parte proporcional al pago efectuado quedando obligada la entidad acreedora a repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general vigente en dicha fecha del 21 por ciento.

Con la puesta a disposición del ascensor se devengará el impuesto por la parte restante del precio acordado que quedase por satisfacer a dicha fecha, quedando obligada la entidad a repercutir el impuesto aplicando el tipo general del 21 por ciento sobre una base imponible coincidente con la parte del precio que restaba por ser satisfecho.

Si ninguno de los pagarés fue atendido por la comunidad antes de la puesta a disposición del ascensor, el devengo del impuesto se habrá producido, por la totalidad del precio acordado, en el momento de la puesta a disposición viniendo obligada la entidad acreedora a expedir factura repercutiendo el tipo del 21 por ciento sobre la totalidad de la contraprestación acordada por las partes.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.