IVA - V3817-15 - 02/12/2015

1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Conforme al apartado uno del artículo 5 de la Ley 37/1992 tendrán la condición de empresario o profesional, entre otras, “Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”.

Según el apartado dos del mismo artículo, “Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al consultante que, por tanto, tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

Por su parte, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define el concepto de prestación de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

En el apartado dos del mismo precepto se enumeran una serie de prestaciones de servicios entre las cuales se incluye, en su número 15º “Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.

De la escueta información facilitada por el consultante, se deduce que la operación de mediación en la exportación se realiza en nombre ajeno.

2.- Respecto al lugar de realización del servicio de mediación en nombre ajeno prestado por el consultante, el número 1º, apartado uno del artículo 69 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

(…).”.

Los servicios de mediación prestados por el consultante a empresarios o profesionales actuando en tal condición se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto y por tanto sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el destinatario de los citados servicios tenga en dicho territorio la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual.

3.- Por otra parte, el artículo 21 de la Ley 37/1992, relativo a las exenciones en las exportaciones de bienes establece que “Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

2.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él.

(…)

6.º Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones exentas descritas en el presente artículo.”.

Según contestación a consulta general de este Centro Directivo de fecha 12-05-1998, número 0799-98: “La exención prevista en el número 6º del artículo 21 de la Ley 37/1992 resulta aplicable a los servicios de intermediación en operaciones concretas de exportación de bienes, consistentes en poner en contacto al exportador español con el adquirente extranjero, prestados por la Sociedad consultante.

La referida exención no resulta aplicable a servicios distintos de los de intermediación, tales como los servicios de gestión o consultoría especializada en materia de comercio exterior a que se refiere el escrito de consulta (representación y apoyo logístico al exportador; colaboración en la preparación y presentación de los aspectos técnicos, comerciales, económicos y jurídicos de la oferta; seguimiento de los trámites oportunos hasta la aceptación de la oferta; asistencia durante la fase de contratación; asistencia en el seguimiento de la ejecución del contrato y colaboración en solucionar las incidencias que pudieran plantearse) y los servicios de carácter financiero o de gestión financiera mencionados también en dicho escrito, ni siquiera en el caso en que dichos servicios estén directamente relacionados con operaciones concretas de exportación de bienes.

(…).”.

En consecuencia, los servicios prestados por el consultante estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido si tienen la naturaleza de operaciones de mediación en los términos señalados.

4.- Con independencia de lo anterior, y en relación con la refacturación de gastos que la empresa exportadora va a realizar al consultante por la mitad de los gastos asumidos por aquéllas en Cuba, debe tenerse en cuenta que la citada entidad, como se deduce de los hechos contenidos en el escrito de consulta, ostenta la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que estaría actuando en su condición de empresario o profesional en relación con las operaciones objeto de consulta, constituyendo dicha refacturación una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Esta prestación de servicios al consultante se encontrará sujeta al Impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, al estar el consultante establecido en el territorio de aplicación del Impuesto.

En consecuencia, el proveedor habrá que repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al consultante en la factura, de conformidad con el artículo 88 de la Ley.

5.- En lo concerniente a la deducibilidad de las cuotas de Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por el consultante, habrá de estarse a los requisitos y condiciones establecidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley del Impuesto.

En este sentido, el apartado uno del artículo 92 de la Ley 37/1992 establece que “Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:

1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

2.º Las importaciones de bienes.

3°. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9.1.° c) y d); 84.uno.2.° y 4.º, y 140 quinque, todos ellos de la presente Ley.

4.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1.º, y 16 de esta Ley.”

De este modo, sólo se podrán deducir las cuotas soportadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas en el territorio de aplicación del Impuesto en cualquiera de las operaciones anteriormente detalladas por el citado artículo 92.

Por otra parte, el derecho a la deducción sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las siguientes:

“1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

(…)

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.º de este apartado.

(…)”

Finalmente, el artículo 97 de la Ley 37/1992, que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho y aclara que el documento justificativo del derecho a la deducción es la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (…) siempre que, en cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establecen reglamentariamente.

En este sentido, dichos requisitos vienen recogidos en los artículos 6 y 7 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.