1.- El número 22º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), en su primer párrafo, establece la exención de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Dicha exención, no obstante, puede ser objeto de renuncia en los términos que establece el apartado Dos del mismo artículo 20: “las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”
Los requisitos para efectuar tal renuncia, se completan a través del artículo 8 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), en particular en su apartado 1º donde se establece que “la renuncia a las exenciones reguladas en los números 20.º y 22.º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total o parcial del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles o, en otro caso, que el destino previsible para el que vayan a ser utilizados los bienes adquiridos le habilita para el ejercicio del derecho a la deducción, total o parcialmente.”.
En este sentido, es necesario que el transmitente que, en su caso, efectúe dicha renuncia, sea sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los términos del artículo 5 de la mencionada Ley 37/1992, que atribuye dicha condición en la letra c) de su apartado Uno a: “Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.”.
Por su parte, el número 23º, del apartado Uno del artículo 20, establece la exención de “Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.
Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.”
2.- De acuerdo con lo expuesto, en la transmisión de la nuda propiedad del inmueble objeto de consulta hay que tener en consideración la condición o no de empresarios o profesionales de los transmitentes, de forma que no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión de aquél en la parte correspondiente a la nuda propiedad (1/2) de los tres hijos que, de acuerdo con el escrito de consulta no tienen la consideración de empresarios o profesionales a efectos de dicho Impuesto. No estando sujeta dicha transmisión no cabe, por tanto, la aplicación de la renuncia a que se refiere el artículo 20, apartado dos, de la Ley 37/1992.
Por otra parte, y dado que la madre sí tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que ejerce la actividad de arrendamiento del referido inmueble por su condición de usufructaria de la totalidad de aquél, la transmisión de su parte de la nuda propiedad (1/2) estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, resultando aplicable, en su caso, la renuncia a la exención conforme a lo establecido en el artículo 20, apartado dos, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La transmisión del derecho de usufructo por quien sí es sujeto pasivo del Impuesto, determinará la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, al realizarse su hecho imponible en los términos del apartado uno del artículo 4 de la Ley del Impuesto, que establece que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
No obstante, en este caso nos encontramos ante la transmisión de un derecho real de goce y disfrute y no ante una segunda entrega de una edificación, por lo que a dicha transmisión no le resulta de aplicación la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley 37/1992. Asimismo, el número 23º, del apartado uno, del artículo 20 de la Ley 37/1992, no es de aplicación a la transmisión del derecho de usufructo, al estar impuesto sobre un edificio no destinado exclusivamente a vivienda.
En consecuencia, la transmisión del derecho de usufructo sobre la totalidad del inmueble objeto de consulta del que es titular la madre que lo explota en arrendamiento estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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