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Tributos - V1733-22 - 20/07/2022

Número de consulta: 
V1733-22
Español
DGT Organ: 
SG de Tributos
Fecha salida: 
20/07/2022
Normativa: 
Ley 35/2006: art. 106
Ley 58/2003: arts. 19, 25 y 58
Descripción de hechos: 

Persona que estuvo casada en régimen de gananciales, se divorcia en 2018 reconociendo la sentencia de divorcio la disolución de la sociedad de gananciales con efectos de octubre de 2017. Su excónyuge, habiendo tributado individualmente en IRPF por los años 2015 a 2017 con resultado a devolver, fue objeto en 2019 de comprobación por estos tres períodos impositivos de la que derivó la exigencia por cada año de la cuota no ingresada, intereses de demora y sanción.

Cuestión planteada: 

Si la deuda que ha contraído el excónyuge con la Hacienda Pública por la comprobación de 2019 de los tres períodos impositivos es de carácter ganancial o privativo.

Contestación completa: 

Como cuestión previa debe señalarse que este Centro Directivo tiene competencia para interpretar la normativa del régimen tributario general y de las figuras tributarias no atribuidas expresamente a otros órganos del Ministerio de Hacienda y Función Pública, excediendo de dicha competencia determinar el carácter ganancial o privativo de una deuda.

En relación con la figura tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, -en adelante IRPF-, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, establece en su artículo 106:

“Las deudas tributarias y, en su caso, las sanciones tributarias, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán la misma consideración que las referidas en el artículo 1365 del Código Civil y, en consecuencia, los bienes gananciales responderán directamente frente a la Hacienda Pública por estas deudas, contraídas por uno de los cónyuges, sin perjuicio de lo previsto en el apartado 6 del artículo 84 de esta ley para el caso de tributación conjunta.”

Por tanto, la sociedad de gananciales responde directamente de las deudas y sanciones tributarias por el IRPF contraídas por uno solo de los cónyuges, como sucede en los supuestos de la modalidad de tributación individual del IRPF.

Además, el artículo 58 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE del 18 de diciembre), -en adelante LGT-, dispone:

“1. La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta.

2. Además, la deuda tributaria estará integrada, en su caso, por:

a) El interés de demora.

b) Los recargos por declaración extemporánea.

c) Los recargos del período ejecutivo.

d) Los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes públicos.

3. Las sanciones tributarias que puedan imponerse de acuerdo con lo dispuesto en el título IV de esta ley no formarán parte de la deuda tributaria, pero en su recaudación se aplicarán las normas incluidas en el capítulo V del título III de esta ley.”

Mientras que los artículos 19 y 25 de la LGT, especifican:

“Artículo 19. Obligación tributaria principal.

La obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria.”

“Artículo 25. Obligaciones tributarias accesorias.

1. Son obligaciones tributarias accesorias aquellas distintas de las demás comprendidas en esta sección que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria.

Tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, así como aquellas otras que imponga la ley.

2. Las sanciones tributarias no tienen la consideración de obligaciones accesorias.”

De los anteriores preceptos de la LGT se desprende que, la cuota no ingresada junto con los intereses de demora constituye la deuda tributaria por IRPF en el supuesto objeto de consulta, siendo la sanción tributaria un concepto independiente de la deuda tributaria.

Por otra parte, es criterio reiterado del Tribunal Económico-administrativo Central, (resoluciones de 22/05/2003, nº. 00/3688/2001, y de 23/06/2009, nº. 00/6722/2008), en relación con el número 2º del artículo 1365 del Código Civil, que, basta que la deuda tributaria estuviera devengada con anterioridad a la disolución de la sociedad de gananciales, para que esta responda de la deuda de conformidad con el artículo 1365 del Código Civil.

Criterio que debe ser aplicado en el supuesto del artículo 106 de la LIRPF, de modo que responderán directamente los bienes gananciales de las deudas tributarias por IRPF devengadas con anterioridad a octubre de 2017 en el supuesto consultado. Lo cual supone, de acuerdo con el artículo 12.2 de la LIRPF, que habiéndose devengado el IRPF el 31 de diciembre de cada año, de la deuda tributaria por los períodos impositivos de 2015 y 2016 responden directamente los bienes gananciales, pero de la deuda tributaria del período impositivo de 2017, al devengarse el 31 de diciembre de 2017, no responde la sociedad de gananciales.

Finalmente, en relación con las sanciones tributarias por IRPF, teniendo en cuenta que tanto los débitos como las sanciones por IRPF, en cuanto derechos de naturaleza pública de la Hacienda Pública estatal, nacen de conformidad con la normativa reguladora de cada derecho, y, por tanto, no nacen al tiempo de su mera declaración sino al tiempo de la realización de su presupuesto, pues nacen de la ley. De modo que, el momento relevante para el nacimiento de la sanción será el de la comisión de la infracción, momento en el que, por obra de la ley, nace dicho crédito público, sin perjuicio de la necesidad de un ulterior acto declarativo que lo cuantifique.

En consecuencia, en el caso de las sanciones, debe considerarse que los bienes gananciales solo responderán directamente cuando la infracción de la que derive la sanción se hubiera cometido con anterioridad a la disolución de la sociedad de gananciales en octubre de 2017. Así, si solo se aplicó en los tres períodos impositivos la infracción del artículo 191 de la LGT, -infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación-, dado que, de acuerdo con el artículo 97.1 de la LIRPF al tiempo de presentar la declaración se debe determinar la deuda tributaria e ingresarla en los plazos determinados en la correspondiente Orden Ministerial, el efecto de dejar de ingresar en plazo la autoliquidación se habría producido para los períodos impositivos de 2015 y 2016 con anterioridad a la disolución de la sociedad de gananciales, no así para el período impositivo de 2017.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.