I. Los preceptos de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), en adelante LIE, relevantes para la contestación de la consulta, son los siguientes:
1º. Artículo 66, apartado 1, letra c):
“1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España, de los siguientes medios de transporte:
(.……)
c) Los vehículos automóviles matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.
A estos efectos no se entenderá que existe actividad de alquiler de automóviles respecto de aquellos que sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el artículo 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, o por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos.
A estos efectos, no tendrá la consideración de alquiler de automóviles los contratos de arrendamiento-venta y asimilados ni los de arrendamiento con opción de compra.”
2º. Artículo 65.3:
“3. La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación definitiva, de las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presente Ley, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley. Para que la transmisión del medio de transporte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del impuesto, o bien presentar ante el mismo la declaración de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración Tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención.”
El período al que se refiere el párrafo anterior de este apartado se reducirá a dos años cuando se trate de medios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66 de esta Ley.
3º. Artículo 68. 2:
“1. El impuesto se devengará en el momento en el que el sujeto pasivo presente la solicitud de la primera matriculación definitiva del medio de transporte.
2. En los casos previstos en la letra d) del apartado 1 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará el día siguiente a la finalización del plazo al que alude dicha letra.
3. En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará en el momento en que se produzca la modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto.”
II. Cuestiones planteadas:
En el escrito de consulta se plantean una serie de cuestiones relativas al supuesto de exención establecido en el artículo 66, apartado 1, letra c) de la LIE de la primera matriculación definitiva o, en su caso, de la circulación o utilización en España de un vehículo adquirido y matriculado en un país de la Unión Europea con más de 24 meses de antigüedad y afecto a la actividad de alquiler en ese país.
1ª.¿Los dos años a que se refiere la normativa para la aplicación de la exención, serian desde la antigüedad del vehículo o desde la fecha de adquisición?
A la vista de los preceptos anteriores y puesto que el hecho imponible del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte (IEDMT) es la primera matriculación definitiva en España o, en su caso, la circulación o utilización en España de los vehículos automóviles nuevos o usados, accionados a motor para circular por vías y terrenos públicos, las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención se referirán siempre a dicho hecho imponible, por tanto el cómputo del período dos años a que hace referencia el artículo 65.3 de la Ley 38/1992, para los “medios de transporte cuya primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66 de esta Ley”, se contará siempre a partir de la primera matriculación definitiva en España o desde el inicio de su utilización en España, siendo indiferente el hecho de que el vehículo en cuestión hubiera estado matriculado en otro país de la Unión Europea y afecto a la actividad de alquiler con anterioridad a su entrada y posterior matriculación definitiva en España.
2ª.¿Estaria igualmente exenta del IEDMT la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España del vehículo objeto de consulta, si se destina a la actividad de alquiler en España por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos.?
En este supuesto, el vehículo en cuestión no está afecto exclusivamente al alquiler puesto que se alquila por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos. Este hecho determina la inexistencia de alquiler a efectos de la aplicabilidad del beneficio fiscal.
En consecuencia, no se cumplen los requisitos establecidos en la Ley para la aplicación de la exención lo que provoca, consecuentemente, la pérdida del beneficio fiscal obtenido y la obligación de ingresar las cuotas que, si no hubiese mediado la exención, hubieran debido ingresarse con ocasión de la primera matriculación definitiva en España.
3ª.¿Estaria igualmente exenta del IEDMT la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España del vehículo objeto de consulta, si se vende antes de transcurrir dos años desde que se obtuvo la exención al amparo del artículo 66.1.C) de la LIE?
La venta del vehículo en cuestión antes del plazo establecido en el artículo 65, apartado 3 de la LIE implica una modificación de las circunstancias o requisitos determinantes del supuesto de exención, lo que dará lugar a la obligación de autoliquidar e ingresar del Impuesto, con referencia al momento en que se produce dicha modificación.
4ª.¿Estaria igualmente exenta del IEDMT la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España del vehículo objeto de consulta, si se alquila en renting o leasing con o sin opción de compra?
En el escrito de consulta no se especifica la duración de los contratos de arrendamiento sin opción de compra, por lo que pueden plantearse dos situaciones diferentes:
- En el caso de que el contrato de arrendamiento sea sin opción de compra y por un tiempo inferior a tres meses a la misma persona o entidad, durante un periodo de doce meses consecutivos, se considera que el vehículo está afecto exclusivamente al alquiler y en consecuencia procede aplicar el beneficio fiscal.
- En el caso de que el contrato de arrendamiento sea sin opción de compra y por un tiempo superior a tres meses a la misma persona o entidad, durante un periodo de doce meses consecutivos, se considera que el vehículo en cuestión no está afecto exclusivamente al alquiler puesto que se alquila por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos. Este hecho determina la inexistencia de alquiler a efectos de la aplicabilidad del beneficio fiscal.
En consecuencia, no se cumplen los requisitos establecidos en la Ley para la aplicación de la exención lo que provoca, consecuentemente, la pérdida del beneficio fiscal obtenido y la obligación de ingresar las cuotas que, si no hubiese mediado la exención, hubieran debido ingresarse con ocasión de la primera matriculación definitiva en España.
Por otra parte, en el supuesto de contratos de arrendamiento con opción de compra, con independencia de la duración de los mismos, la LIE establece que dichos contratos no tienen la consideración de alquiler de automóviles a efectos del IEDMT, en consecuencia, el alquiler de un vehículo bajo este tipo de contratos determina la inexistencia de alquiler a efectos de la aplicabilidad del beneficio fiscal.
Por consiguiente, no se cumplen los requisitos establecidos en la Ley para la aplicación de la exención lo que provoca, consecuentemente, la pérdida del beneficio fiscal obtenido y la obligación de ingresar las cuotas que, si no hubiese mediado la exención, hubieran debido ingresarse con ocasión de la primera matriculación definitiva en España.
5ª. ¿Qué fecha se considera como primera matriculación: la de antigüedad del vehículo o la fecha de adquisición?
Tal y como establece el artículo 68 de la LIE, el impuesto se devengará en el momento en el que el sujeto pasivo presente la solicitud de la primera matriculación definitiva del medio de transporte, en consecuencia la fecha a tener en cuenta será la fecha en la que se solicita la primera matriculación en España.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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