La Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre), en el apartado V del Preámbulo señala: “resulta oportuno introducir mecanismos de corrección de determinadas externalidades, tal es el caso de las ocasionadas por la emisión de gases de efecto invernadero: por su alcance global y por la magnitud del impacto medioambiental. A tales fines, esta Ley introduce en nuestro ordenamiento el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.”
El ámbito de aplicación del impuesto se regula en el apartado tres del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, donde, se establece que es todo el territorio español.
Por tanto, en contestación a la consulta, el gas fluorado objeto del impuesto utilizado en un lugar situado a 22 millas náuticas de la costa española, puesto que se encuentra fuera del territorio español, no está sujeto al Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI en adelante).
Respecto a la operativa práctica y en la contestación a la cuestión segunda de la consulta hay que destacar los siguientes apartados del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre.
El apartado seis establece que estará sujeta al impuesto la primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero tras su producción, importación o adquisición intracomunitaria. No obstante, en el punto 2 del mismo apartado dispone que no estarán sujetas al impuesto las ventas o entregas de gases fluorados de efecto invernadero, que impliquen su envío directo por el productor, importador o adquirente intracomunitario a un destino fuera del ámbito territorial de aplicación del impuesto.
Por su parte, en el número 1 del apartado siete del mismo artículo 5 se establecen un conjunto de exenciones, entre las cuales se encuentran las recogidas en las letras a) (reventa), b) (exportaciones y entregas intracomunitarias), d) (incorporación en equipos y aparatos nuevos), f) (recargas cuando el gas extraído se haya destruido, reciclado o regenerado), cuyo objetivo es lograr que el impuesto grave únicamente las emisiones efectivas de gases fluorados de efecto invernadero a la atmósfera que se realicen en territorio español, a fin de que el Impuesto recaiga sobre los gases que se emiten a la atmósfera en el momento en el que quede constancia de dicha emisión.
En concreto, la letra b) del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, establece que estará exenta: “La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero, incluidos los contenidos en productos, equipos o aparatos, a su envío o utilización fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto”.
Conforme a lo anterior, se pueden dar dos situaciones:
· La venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero estará no sujeta al impuesto si, conforme al punto 2 del apartado seis del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, el productor, importador o adquirente intracomunitario los envía directamente a la plataforma situada a 22 millas náuticas de la costa española.
· Sin embargo, si la mercancía se envía por el productor, importador o adquirente intracomunitario al local situado en el puerto comercial franco y desde ahí, el adquirente, una vez consolidadas todas las mercancías a embarcar se procede a enviar el material a la plataforma, en este caso la entrega del productor, importador o adquirente estará sujeta pero exenta, conforme a lo dispuesto en la letra b) del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre.
En cuanto al Registro territorial de la oficina gestora, así como la obligación de llevanza de la contabilización de las existencias de gases objeto del impuesto, el apartado quince del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, que regula las normas generales de gestión dispone en sus puntos 3. y 4. que:
“3. Los contribuyentes que realicen las actividades señaladas en el apartado seis de este artículo estarán obligados a inscribir sus instalaciones en el Registro territorial del Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero.
Por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas se establecerá la estructura del Censo de obligados tributarios por el mencionado impuesto, así como el procedimiento para la inscripción de estos en el Registro territorial.
4. Con independencia de los requisitos de tipo contable establecidos por las disposiciones mercantiles y otras normas fiscales o de carácter sectorial, se podrá establecer la llevanza de una contabilidad de existencias de gases fluorados de efecto invernadero en los términos que se determinen reglamentariamente.”
Por tanto, en contestación a las cuestiones tercera y cuarta de la consulta, si conforme a lo visto en la primera de las dos posibilidades anteriores se ha producido una entrega no sujeta al IGFEI, la consultante no tiene que inscribirse en el Registro territorial del Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero ni está obligada a la llevanza de una contabilidad de existencias de gases fluorados de efecto invernadero.
Por el contrario, si se ha producido una entrega sujeta y exenta conforme lo señalado en el punto segundo anterior, la consultante estará obligada a inscribirse en el Registro territorial del IGFEI, así como a la llevanza de una contabilidad de existencias de gases fluorados de efecto invernadero.
Para la contestación de la quinta cuestión de la consulta, hay que destacar el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, que dispone lo siguiente:
“1. Los adquirentes de los gases fluorados que resulten exentos de acuerdo con el apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, deberán conservar, durante el plazo de prescripción, junto con las facturas justificativas de la venta o entrega, toda la documentación acreditativa de la exención de la que se hayan beneficiado.
2. La aplicación de las exenciones queda condicionada a que el destino de los gases fluorados adquiridos sea efectivamente el consignado en la declaración suscrita por el adquirente.”
En particular, en relación con la exención para quienes destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su venta a empresarios que los utilicen o envíen fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto, el artículo 12 del Reglamento del IGFEI establece que:
“La aplicación de la exención a la que hace referencia la letra b) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se aplicará conforme a las reglas siguientes:
Quienes realicen la primera venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero a empresarios que los utilicen o envíen fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto, solicitarán a los mismos la presentación o exhibición de la tarjeta acreditativa de la inscripción en el registro territorial y una declaración suscrita por estos en la que conste que el destino de los gases fluorados va a ser la utilización o el envío fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
La acreditación del envío fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto se efectuará mediante la aportación del correspondiente DUA de exportación o, en el caso de envíos con destino a otro Estado miembro, mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho. En particular, podrán tener dicha consideración el contrato, la factura o cualquier otro documento acreditativo del transporte.”
Por tanto, conforme a lo anterior, para la aplicación de la exención, para acreditar el envío de los gases fuera del territorio de aplicación del impuesto es suficiente la aportación de una copia del DUA de exportación, no siendo necesario aportar al proveedor de los gases el original del DUA de exportación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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