El artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) crea el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI en adelante). Dicho impuesto se configura como un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo y grava, en fase única, el consumo de estos productos atendiendo al potencial de calentamiento atmosférico.
En el escrito presentado por la consultante se recoge que la misma adquiere los gases fluorados objeto del IGFEI para recargar instalaciones y equipos refrigerantes de los buques de la Armada Española y que la misma tiene la condición de consumidor final a efectos del Impuesto, por lo que, salvo que resulte de aplicación algún supuesto de exención o no sujeción, adquirirá los gases fluorados soportando la repercusión de la carga del impuesto.
Ello, conforme a la definición de consumidor final recogida en el número 1 del apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/2013:
“1. "Consumidor final": La persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero con el impuesto repercutido para su reventa, incorporación en productos, para uso final en sus instalaciones, equipos o aparatos, para la fabricación de equipos o aparatos o para la carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos.
Siempre tendrá la condición de consumidor final la persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero para su uso en la fabricación de equipos o aparatos, así como en la carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos y disponga únicamente del certificado para la manipulación de equipos con sistemas frigoríficos de carga de refrigerante inferior a 3 kilogramos de gases fluorados o para la manipulación de sistemas frigoríficos que empleen refrigerantes fluorados destinados a confort térmico de personas instalados en vehículos conforme a lo establecido en el Anexo I del Real Decreto 795/2010, de 16 de junio, por el que se regula la comercialización y manipulación de gases fluorados y equipos basados en los mismos, así como la certificación de los profesionales que los utilizan.
A estos efectos, se entiende por "vehículos" cualquier medio de transporte de personas o mercancías, exceptuando ferrocarriles, embarcaciones y aeronaves e incluyendo maquinaria móvil de uso agrario o industrial.”.
No obstante, las exenciones que le podrían resultar de aplicación a la consultante, según el caso, son las reguladas en las letras d) y g) del número 1 y en el número 2 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013. Dichos preceptos establecen que estará exenta, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan:
“d) La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos.
(…)
g) La primera venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero a los buques o aeronaves que realicen navegación marítima o aérea internacional, excluida la privada de recreo.
A los efectos del párrafo anterior, se entiende por navegación marítima o aérea internacional la realizada partiendo del ámbito territorial de aplicación del impuesto y que concluya fuera del mismo o viceversa. Asimismo, se considera navegación marítima internacional la realizada por buques afectos a la navegación en alta mar que se dediquen al ejercicio de una actividad industrial, comercial o pesquera, distinta del transporte, siempre que la duración de la navegación, sin escala, exceda de cuarenta y ocho horas.
2. (…)
También estará exenta en un 95 por ciento la primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero destinados a las Fuerzas Armadas en equipos de extinción de incendios.
El Ministerio de Defensa solicitará la aplicación de esta exención a la oficina gestora. En dicha solicitud se precisará la clase y cantidad de gases fluorados de efecto invernadero que se desea adquirir con exención, de acuerdo con las necesidades previstas. En caso de modificarse las circunstancias comunicadas en la solicitud, el Ministerio de Defensa deberá ponerlo en conocimiento de la oficina gestora.”.
Para la aplicación de la exención regulada en la letra d) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, el artículo 14 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, (RIGFEI) establece:
“La aplicación de la exención a que se refiere la letra d) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se llevará a cabo conforme a las siguientes reglas:
Quienes realicen la primera venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero a fabricantes de equipos o aparatos nuevos, solicitarán a los mismos la presentación o exhibición de la tarjeta acreditativa de la inscripción en el registro territorial y una declaración suscrita por estos en la que conste el destino de los gases fluorados adquiridos.
En los demás casos, el carácter de equipo o aparato nuevo se acreditará, conforme a la legislación sectorial, con el certificado de instalación o, en su defecto, de acuerdo con la factura, contrato, nota de pedido u otro documento acreditativo de la adquisición de los mismos.”.
De acuerdo con el número 2 del apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/2013 tienen la condición de “equipos o aparatos nuevos”, aquellos equipos, aparatos e instalaciones que son puestos en servicio o funcionamiento por primera vez.
Por tanto, si en el momento de la adquisición de los gases fluorados la consultante puede acreditar, conforme a lo anteriormente expuesto, que los mismos van a utilizarse para la carga de equipos o aparatos nuevos la venta o entrega de dichos gases en virtud de la cual la consultante adquiere la posesión de los mismos, se realizará al amparo de la exención regulada en la letra d) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013.
Si los gases fluorados adquiridos por la consultante fueran destinados a ser usados en buques o aeronaves que realicen navegación marítima internacional, o en equipos de extinción de incendios de las Fuerzas Armadas, y en el momento de la adquisición la consultante puede acreditar a quien le realiza la venta o entrega de los mismos, conforme a lo expuesto anteiormente, que el destino es cualquiera de esos dos fines la venta o entrega se realizará al amparo de la exención regulada en la letra g) del númeto 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, o de la exención parcial del número 2 del mismo apartado anteriormente transcrito.
Sea cual fuere la exención de la que, según el destino de los gases, pudiese gozar la consultante, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero:
“1. Los adquirentes de los gases fluorados que resulten exentos de acuerdo con el apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, deberán conservar, durante el plazo de prescripción, junto con las facturas justificativas de la venta o entrega, toda la documentación acreditativa de la exención de la que se hayan beneficiado.
2. La aplicación de las exenciones queda condicionada a que el destino de los gases fluorados adquiridos sea efectivamente el consignado en la declaración suscrita por el adquirente.”.
Sin embargo, si la consultante en el momento de adquirir los gases fluorados no estuviera en condiciones de poder acreditar, en los términos anteriormente expuestos, a quien le realiza la venta o entrega de los gases el destino de los mismos que le faculta para aplicar la correspondiente exención, no podrá gozar de la misma y en las facturas que emita a sus clientes, conforme al artículo 6 del RIGFEI: “(…) deberán consignar la cantidad expresada en kilogramos y el epígrafe que corresponda al gas fluorado incorporado al equipo o aparato, de acuerdo con el apartado once del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, así como el importe del impuesto soportado.”
No obstante lo anterior, y si el destino final de los gases es alguno de los recogidos en los supuestos de exención enunciados anteriormente, según el apartado catorce del artículo 5 de la Ley 16/2013, los consumidores finales que, habiendo soportado económicamente la carga del Impuesto, hubiesen tenido derecho a la aplicación de la exención regulada en la letra d) del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, podrán solicitar a la Administración Tributaria la devolución del mismo, en las condiciones que se establecen en el artículo 20 del RIGFEI:
“Los consumidores finales que hayan soportado el impuesto y hubiesen tenido derecho a la aplicación de las exenciones previstas en el artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, sin haberse beneficiado de ellas con anterioridad, solicitarán la devolución del impuesto previamente pagado, en el lugar y forma que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, a partir de la finalización del cuatrimestre natural en el cual se haya realizado la operación que ha dado derecho a la exención.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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