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Impuesto de sociedades - V0269-15 - 23/01/2015

Número de consulta: 
V0269-15
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
23/01/2015
Normativa: 
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, arts: 4, 10, 11 y 17
Descripción de hechos: 
<p>Dos socios, titulares partícipes, cada uno de ellos, por mitades iguales al 50% de dos sociedades mercantiles, a través de ellos vinculadas, mediante las que desarrollan sus actividades empresariales y profesionales, con unidad de decisión, acordaron en 2005 su independencia profesional, modificando para ello la estructura societaria del grupo horizontal, cuya titularidad comparten.Para continuar sus actividades profesionales de forma independiente y separada, resolvieron poner fin a la situación de titularidades compartidas, con la salida de cada uno de los socios, del capital de las dos sociedades compartidas, de forma que cada una de las dos sociedades resultasen, en la titularidad unipersonal del otro al 100%, si bien, conservando y manteniendo, cada uno, las capacidades e inversiones empresariales, de las que partían.La recíproca salida de cada uno de los dos socios, se acordó realizarse conservando las capacidades patrimoniales e inversiones de cada socio, sin disminución ni aumento del patrimonio de los socios, ni del global de la participación en el conjunto, de forma que la suma del valor de lo titulado inicialmente, al 50% en las dos sociedades compartidas, venga a ser el mismo y coincidente con el valor de cada una de las sociedades que resulten de la transformación patrimonial y societaria, tituladas unipersonalmente al 100% por cada uno de ellos.La antigüedad y el valor normal de mercado de los inmuebles titulados por una de las dos sociedades, son superiores a los titulados por la otra, de más reciente constitución, de forma que para poder alcanzar la igualdad de valor y capacidad patrimonial entre las dos sociedades, a titular unipersonalmente, se hace preciso modificar la estructura patrimonial del grupo. En la reestructuración del grupo se optó por no acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal o diferimientos tributarios de las operaciones de modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, habiendo tenido lugar en 2005, la integración en la base imponible de 2005 del Impuesto sobre Sociedades de la sociedad cedente, los incrementos de patrimonio correspondientes a bienes transmitidos.Para llevar a cabo la reestructuración y separación societaria descritas, suscribieron los socios y sociedades, un contrato privado en abril de 2005, en el que se detallaron tanto los valores normales de mercado pactados de los inmuebles titulados por las mercantiles, para la transacción, como los activos y pasivos y demás elementos patrimoniales, a ceder para alcanzar la equiparación de valor que convinieron elevar a escritura pública.El incumplimiento de los acuerdos privados impidieron la culminación de la reestructuración pactada y la elevación a públicas de las operaciones de cesiones de activos y pasivos, realizadas en 2005, interponiendo en el año 2007 las consiguientes demandas judiciales por procedimiento ordinario, que han encontrado su conclusión en la sentencia de la audiencia provincial de 2012, firme por resolución del Tribunal Supremo de finales de 2013, de inadmisión de casación y que en el presente 2014, se encuentra en fase de ejecución no dineraria.La sentencia excluye y desestima, operaciones de reducción, aportación y amortización de participaciones o capitales, como medio de pago a los socios por los derechos por la titularidad de las participaciones, e impone la directa cesión de activos y pasivos intersocietaria, a las que añade la permuta final entre socios de las participaciones de cada una de las dos sociedades, sin que disponga compensaciones, por cesiones de activos y pasivos a la sociedad cesionaria.En definitiva, lo que la sentencia ha impuesto a las partes, es una cesión de activos y pasivos de facto, entre las dos sociedades compartidas, cuya contraprestación no es otra que la consecuente elevación en el valor de las participaciones sociales de la cesionaria, de las que son titulares y beneficiarios los socios de la cedente, comunes a ambas, La contraprestación para los socios de la cedente, en pago de sus derechos, por las cesiones habidas, no resulta, otra que los incrementos de valor de la cesionaria beneficiaria de las cesiones, y la de sus participaciones que titulan al 100%.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si las rentas positivas o negativas generadas por la transmisión o recepción del conjunto de los bienes, derechos y obligaciones transmitidos, se habrán de integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013, ejercicio de firmeza de la sentencia y de elevación a público de la transmisión por el documento de sentencia o habrán de retrotraerse al ejercicio 2005, y ser objeto de declaraciones rectificativas, complementarias o sustitutorias de las de aquel ejercicio 2005.</p>
Contestación completa: 

De acuerdo con el artículo 4.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), “constituirá el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen”.

El apartado 1 del artículo 10 de la LIS establece que “la base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores”, y el apartado 3 dispone que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

La imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos se regula en el artículo 11 de la LIS, según el cual:

“1. Los ingresos y los gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán en el período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(…)”

El artículo 17 de la LIS establece las reglas de valoración en los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias, así:

“1. Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios previstos en el Código de Comercio, corregidos por la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley.

(...).

4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales:

a) Los transmitidos o adquiridos a título lucrativo. No tendrán esta consideración las subvenciones.

b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley o bien que resulte de aplicación el apartado 2 anterior.

c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de estos, reducción de capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.

d) Los transmitidos en virtud de fusión, y escisión total o parcial, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley.

e) Los adquiridos por permuta.

(...).”

Con carácter general, la renta generada en la operación mencionada en el escrito de consulta relativa a la operación de reestructuración de separación de socios planteada se integra en la base imponible del período impositivo en el que se devenguen los correspondientes gastos e ingresos.

Señala el consultante que el incumplimiento de los acuerdos privados dieron lugar al inicio de una serie de procedimientos judiciales que culminaron con la Sentencia del Tribunal Supremo de finales de 2013 de inadmisión de la casación, sentencia que en la actualidad se encuentra pendiente de ejecución. La sentencia impone la directa cesión de activos y pasivos intersocietaria y añade la permuta final entre los socios de las participaciones de cada una de las dos sociedades, dando lugar a una serie de rentas e incrementos de patrimonio correspondientes a los bienes transmitidos, dichas rentas e incrementos declarados por sentencia judicial deberán ser imputados al período impositivo en el que adquirió firmeza la Sentencia, que de los datos que se derivan de la consulta parece producirse en el ejercicio 2013.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.