Impuesto sobre el Valor Añadido
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
Por su parte, el artículo 84, apartado tres, de la Ley del Impuesto establece que “tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.
En virtud de los preceptos anteriores, la comunidad de bienes objeto de consulta tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido estando sujetas al mencionado tributo las operaciones que realice en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
Del escrito de consulta resulta que se realizaron determinadas obras de reparación que fueron encargadas por la entidad consultante condenada por una sentencia judicial conjunta y solidariamente con otros dos profesionales.
En cuanto a la condición de destinatario de dichas obras, según reiterada doctrina de este Centro Directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación. Es decir, se sigue un criterio de destinatario jurídico de la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.
Según doctrina de esta Dirección General, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE del 31 de enero de 1987).
En este sentido, el apartado uno del artículo 88 de la Ley 37/1992 establece que “los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.”.
Pues bien, de acuerdo con lo anterior, debe entenderse como destinatario de las operaciones, cuya identificación debe consignarse en la correspondiente factura, a la persona física o jurídica, obligada frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de los mismos, con independencia, en cualquier caso, de quién sea la persona o entidad que efectúe el pago material de dichos servicios.
De acuerdo con lo anterior, la comunidad de bienes consultante será la destinataria de la ejecución de obras de reparación objeto de consulta, y la factura por dichos trabajos deberá ser emitida por quien los prestó a favor de dicha comunidad, que podrá deducir la cuota soportada por los mismos siguiendo las reglas generales del Impuesto contenidas en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992.
Por su parte, la consultante, de proceder a refacturar los gastos a los otros condenados por la parte que corresponde a cada uno, en la medida en que aquella ostenta la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entiende que estaría actuando en su condición de tal en relación con las operaciones objeto de consulta, constituyendo dicha refacturación una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido por la que debería repercutir la cuota correspondiente.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Al determinarse las rentas de la comunidad de bienes consultante con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para proceder a establecer la imputación temporal de las cantidades a percibir de los arquitectos —condenados junto con la consultante a realizar conjunta y solidariamente a su costa las obras de reparación, obras que por acuerdo transaccional suscrito entre las partes son realizadas por la consultante, percibiendo esta de los otros condenados el importe económico correspondiente— se hace preciso acudir al artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
La remisión anterior nos lleva, a su vez, al artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), precepto que determina que “los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros”, ello comporta que los ingresos se contabilizan cuando se produce la corriente real de bienes y servicios independientemente de la corriente financiera.
Por tanto, en el presente caso, en que se firma el acuerdo transaccional el 24 de junio de 2015, acuerdo que en su estipulación segunda establece que “la promotora se compromete a finalizar los trabajos de reparación a finales de noviembre de 2015”, los ingresos a percibir de los otros condenados conjunta y solidariamente con la consultante deberán imputarse al período impositivo 2015, en cuanto en ese período se hayan efectuado y finalizado los trabajos de reparación que, en cumplimiento de lo establecido en sentencia judicial, se han visto obligados a realizar la comunidad de bienes consultante y los arquitectos intervinientes en la edificación defectuosa.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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