Las personas físicas consultantes (Pf1 y Pf2), ostentan, respectivamente, las siguientes participaciones entidades residentes en territorio español:
-El 51% y 49% de la entidad F, cuya actividad es la de operador logístico, así como la de preparación de pedidos por orden de sus clientes (fabricantes o grandes áreas comerciales), para su posterior distribución a los diferentes centros comerciales de sus clientes.
-El 50%, cada persona física consultante, de la entidad M, cuya actividad está basada en el almacenamiento en frío de mercancías. Asimismo, realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles, en concreto tiene arrendado a la entidad F parte del espacio diáfano que existe entre los distintos estantes de almacenamiento en frío y a la entidad T un solar para estacionar los vehículos de transporte.
-El 51,02% y 48,89% de la entidad T, cuya actividad es la de transporte de mercancías. La entidad T no dispone de inmuebles propios.
Se manifiesta en el escrito de consulta que la entidad T tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar procedentes de los ejercicios 2015 a 2018.
Asimismo, se manifiesta que ninguna de las entidades a que se refiere el escrito de consulta tienen la calificación de entidad patrimonial en los términos establecidos en el apartado segundo del artículo 5 de la LIS.
Se plantea acometer una operación de reestructuración por la cual Pf1 y Pf2 aportarían a una entidad de nueva creación (Newco) la totalidad de las participaciones sociales de las entidades F, M y T, de forma que Pf1 y Pf2 participarían en el 51% y en el 49%, respectivamente, de Newco y ésta última en el 100% de las entidades F, M y T, así como en las futuras sociedades que puedan surgir.
Los motivos económicos que se persiguen con la operación de reestructuración planteada son:
-Simplificar la estructura empresarial buscando una organización funcional más sólida.
-Reforzar la percepción externa como una organización unitaria y global.
-Mejorar y optimizar los recursos financieros.
-Obtener una estructura valida desde la que acometer una política mucho más eficaz de futuras inversiones.
-Posibilitar la aplicación el régimen de consolidación fiscal.
-Evitar los problemas de sucesión y consecuentemente dispersión de los socios, lo cual conllevaría una mayor dificultad en la gestión de las sociedades participadas y dificultaría el relevo generacional.
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si los motivos económicos son válidos.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.5 de la LIS, establece que:
“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:
a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CE.”
En la medida en que la entidad beneficiaria (Newco) adquiera participaciones en el capital social de otras (F, M y T), que le permitan obtener la mayoría de los derechos de voto de las mismas (en concreto, el 100%, y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la LIS, anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS respecto a la operación de canje de valores, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
(…)”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
-Simplificar la estructura empresarial buscando una organización funcional más sólida.
-Reforzar la percepción externa como una organización unitaria y global.
-Mejorar y optimizar los recursos financieros.
-Obtener una estructura valida desde la que acometer una política mucho más eficaz de futuras inversiones.
-Posibilitar la aplicación el régimen de consolidación fiscal.
-Evitar los problemas de sucesión y consecuentemente dispersión de los socios, lo cual conllevaría una mayor dificultad en la gestión de las sociedades participadas y dificultaría el relevo generacional.
Los motivos señalados relativos a la reestructuración y racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, como la simplificación de la estructura empresarial ,la percepción de la organización de forma unitaria y global así obtener una estructura válida desde la que acometer una política más eficaz de futuras inversiones, podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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