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IRPF V0634-21 - 18/03/2021

Consultation number: 
V0634-21
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Departure date: 
18/03/2021
Regulation: 
Ley 37/1992, arts. 84, 164, RD 1619/2012, arts. 6
Description of facts: 

La consultante es una sociedad mercantil destinataria de operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en la que se aplica la inversión del sujeto pasivo, de conformidad con lo previsto en el artículo 84.Uno.2º y 4º de la Ley 37/1992.

Issue raised: 

Si las facturas recibidas deben ser registradas únicamente en el libro registro de facturas recibidas o también en el libro registro de facturas expedidas.

Complete answer: 

1.- De conformidad con lo dispuesto en el 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará en los siguientes casos:

(…)

b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.

c) Cuando se trate de:

Entregas de desechos nuevos de la industria, desperdicios y desechos de fundición, residuos y demás materiales de recuperación constituidos por metales férricos y no férricos, sus aleaciones, escorias, cenizas y residuos de la industria que contengan metales o sus aleaciones.

(…)

d) Cuando se trate de prestaciones de servicios que tengan por objeto derechos de emisión, reducciones certificadas de emisiones y unidades de reducción de emisiones de gases de efecto invernadero a que se refieren la Ley 1/2005, de 9 de marzo, por la que se regula el régimen del comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero y el Real Decreto 1031/2007, de 20 de julio, por el que se desarrolla el marco de participación en los mecanismos de flexibilidad del Protocolo de Kioto.

e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

(…)

f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

(…)

g) Cuando se trate de entregas de los siguientes productos definidos en el apartado décimo del anexo de esta Ley:

– Plata, platino y paladio, en bruto, en polvo o semilabrado; se asimilarán a los mismos las entregas que tengan por objeto dichos metales resultantes de la realización de actividades de transformación por el empresario o profesional adquirente. En todo caso ha de tratarse de productos que no estén incluidos en el ámbito de aplicación del régimen especial aplicable a los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.

– Teléfonos móviles.

– Consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales.

(…)

4.° Sin perjuicio de lo dispuesto en los números anteriores, los empresarios o profesionales, así como las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, que sean destinatarios de entregas de gas y electricidad o las entregas de calor o de frío a través de las redes de calefacción o de refrigeración que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto conforme a lo dispuesto en el apartado siete del artículo 68, siempre que la entrega la efectúe un empresario o profesional no establecido en el citado territorio y le hayan comunicado el número de identificación que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido tengan asignado por la Administración española.

(…).”.

En todos aquellos supuestos a los que se hace referencia en el artículo 84.Uno.2º y 4º de la Ley del impuesto, las entregas o prestaciones de servicios efectuadas por un empresario o profesional y sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, corresponderá la condición de sujeto pasivo del impuesto al destinatario de dichas operaciones

2.- No obstante, aunque la persona o entidad que efectúa la operación no tiene la condición de sujeto pasivo, sigue incumbiéndole las obligaciones a las que hace referencia el artículo 164 de la Ley del impuesto y en particular, la prevista en el número 3º del apartado Uno, que se refiere a la obligación de “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”.

Efectivamente, de conformidad con el apartado Tres del artículo 164 de la Ley del impuesto, las obligaciones previstas en el artículo 164 serán “igualmente aplicable a quienes, sin ser sujetos pasivos de este impuesto, tengan sin embargo la condición de empresarios o profesionales a los efectos del mismo, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente.”.

Las facturas deberán ser expedidas de conformidad con lo dispuesto en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), en cuyo artículo 6 se establece que:

“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

(…)

m) En el caso de que el sujeto pasivo del Impuesto sea el adquirente o el destinatario de la operación, la mención «inversión del sujeto pasivo».

(…).”.

3.- Por lo que se refiere a las obligaciones de la consultante en dichas operaciones, debe en primer lugar recordarse que la factura expedida por los proveedores de bienes y servicios bastará, como requisito formal, para el ejercicio del derecho a deducir que, en su caso, correspondiera a la consultante, tal y como establece el artículo 97.Uno.4º de la Ley del impuesto, y sin necesidad de que la consultante deba expedir ninguna “autofactura”, así:

“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

(…)

4.º La factura original o el justificante contable de la operación expedido por quien realice una entrega de bienes o una prestación de servicios al destinatario, sujeto pasivo del Impuesto, en los supuestos a que se refieren los números 2.º, 3.º y 4.º del apartado uno del artículo 84 y el artículo 140 quinque de esta Ley, siempre que dicha entrega o prestación esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta Ley.

Cuando quien realice la entrega de bienes o la prestación de servicios esté establecido en la Comunidad, la factura original a que se refiere el párrafo anterior deberá contener los requisitos recogidos en el artículo 226 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.”.

Adicionalmente, el destinatario de dichas facturas deberá proceder a su contabilización y registro de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 62 y 64 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), estableciendo el segundo de ellos, en relación con el libro registro de facturas recibidas que:

“1. Los empresarios o profesionales, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán numerar correlativamente todas las facturas, justificantes contables y documentos de Aduanas correspondientes a los bienes adquiridos o importados y a los servicios recibidos en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Esta numeración podrá realizarse mediante series separadas siempre que existan razones objetivas que lo justifiquen.

2. Los documentos a que se refiere el apartado anterior se anotarán en el Libro Registro de facturas recibidas.

(…)

Igualmente, deberán anotarse las facturas o, en su caso, los justificantes contables a que se refiere el número 4.º del apartado uno del artículo 97 de la Ley del Impuesto.

(…)

4. En el libro registro de facturas recibidas se anotarán, una por una, las facturas recibidas y, en su caso, los documentos de aduanas y los demás indicados anteriormente. Se consignarán su número de recepción, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior y así conste en el citado documento, el nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del obligado a su expedición, la base imponible, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, y, en su caso, el tipo impositivo, la cuota tributaria y si la operación se encuentra afectada por el régimen especial del criterio de caja, en cuyo caso se deberán incluir las menciones a que se refiere el apartado 2 del artículo 61 decies de este Reglamento.

(…)

Igualmente, en el caso de las facturas o, en su caso, de los justificantes contables a que se refiere el párrafo tercero del apartado 2 de este artículo, las cuotas tributarias correspondientes a las entregas de bienes o prestaciones de servicios en ellas documentadas, habrán de calcularse y consignarse en la anotación relativa a dichas facturas o justificantes contables.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, la consultante deberá anotar las facturas recibidas en las que los proveedores hayan aplicado la inversión del sujeto pasivo en el libro registro de facturas recibidas debiendo calcular, además, las cuotas tributarias del impuesto correspondientes a dichos bienes y servicios que deberán asimismo incorporarse al asiento registral.

Por tanto, la consultante sólo deberá registrar las facturas objeto de consulta en el libro registro de facturas recibidas.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.