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IRPF V0724-21 - 26/03/2021

Consultation number: 
V0724-21
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Departure date: 
26/03/2021
Regulation: 
Ley 37/1992 art. 18-28-29-86-167-dos
RIVA RD 1624/1992 art. 15-73
Description of facts: 

La consultante es una persona física que ha residido en las Islas Canarias desde enero del año 2020. Adquiere un vehículo en agosto del mismo año. Por circunstancias varias, no consigue empadronarse en su Ayuntamiento de residencia hasta el mes de junio de 2020.

Pretende cambiar su residencia habitual al territorio de aplicación del impuesto

Issue raised: 

Requisitos para la aplicación de la exención prevista en el artículo 28 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, forma de acreditar el período mínimo de residencia en un país tercero o territorio tercero con carácter previo al traslado de residencia.

Complete answer: 

1.- De acuerdo con el artículo 18 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. Tendrá la consideración de importación de bienes:

Primero. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

Segundo. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero, distinto de los bienes a que se refiere el número anterior.”.

Adicionalmente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la Ley 37/1992:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.

Dos. Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:

1.º Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, la introducción en el territorio de aplicación del impuesto desde las Islas Canarias de un vehículo, como pretende efectuar la consultante, determinará la realización del hecho imponible importación, correspondiendo a la consultante la condición de sujeto pasivo del impuesto.

A este respecto debe la consultante también tener en cuenta que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 167.dos de la Ley 37/1992 “en las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios.”.

En desarrollo de lo anterior, el artículo 73 del Reglamento del impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece lo siguiente:

“1. Las operaciones de importación sujetas al impuesto se liquidarán simultáneamente con los derechos arancelarios o cuando hubieran debido liquidarse estos de no mediar exención o no sujeción, con independencia de la liquidación que pudiera resultar procedente por cualesquiera otros gravámenes.

(…)

2. A estos efectos, los sujetos pasivos que realicen las operaciones de importación deberán presentar en la aduana la correspondiente declaración tributaria, con arreglo al modelo aprobado por el Ministro de Economía y Hacienda, en los plazos y forma establecidos por la reglamentación aduanera.

(…).”.

Po tanto, la realización por parte de la consultante de una importación determinará que esta, como sujeto pasivo del impuesto, deba presentar, ante las autoridades aduaneras, una declaración con todos los datos necesarios para efectuar dicha operación y, en concreto, siguiendo las instrucciones previstas para ello en la Resolución de 2 de septiembre de 2019, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifica la de 11 de julio de 2014, en la que se recogen las instrucciones para la formalización del documento único administrativo (DUA) (BOE del 12 de septiembre) y a cuya versión consolidada puede accederse desde la página de internet de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, http://www.aeat.es.

2.- No obstante lo anterior, la importación del vehículo de la consultante podría quedar exenta del impuesto, sin perjuicio de su obligación de presentar la oportuna declaración como se ha indicado en el apartado anterior de esta consulta.

Efectivamente, de acuerdo con el artículo 28 de la Ley 37/1992:

“Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes personales pertenecientes a personas físicas que trasladen su residencia habitual desde un territorio tercero al Reino de España.

Dos. La exención quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

1.º Los interesados deberán haber tenido su residencia habitual fuera de la Comunidad al menos durante los doce meses consecutivos anteriores al traslado.

2.º Los bienes importados habrán de destinarse en la nueva residencia a los mismos usos o finalidades que en la anterior.

3.º Que los bienes hubiesen sido adquiridos o importados en las condiciones normales de tributación en el país de origen o procedencia y no se hubieran beneficiado de ninguna exención o devolución de las cuotas devengadas con ocasión de su salida de dicho país.

Se considerará cumplido este requisito cuando los bienes se hubiesen adquirido o importado al amparo de las exenciones establecidas en los regímenes diplomático o consular en favor de los miembros de los organismos internacionales reconocidos y con sede en el Estado de origen, con los límites y condiciones fijados por los Convenios internacionales por los que se crean dichos organismos o por los Acuerdos de sede.

4.º Que los bienes objeto de importación hubiesen estado en posesión del interesado o, tratándose de bienes no consumibles, hubiesen sido utilizados por él en su antigua residencia durante un período mínimo de seis meses antes de haber abandonado dicha residencia.

No obstante, cuando se trate de vehículos provistos de motor mecánico para circular por carretera, sus remolques, caravanas de cámping, viviendas transportables, embarcaciones de recreo y aviones de turismo, que se hubiesen adquirido o importado al amparo de las exenciones a que se refiere el segundo párrafo del número 3.º anterior, el período de utilización descrito en el párrafo precedente habrá de ser superior a doce meses.

No se exigirá el cumplimiento de los plazos establecidos en este número, en los casos excepcionales en que se admita por la legislación aduanera a efectos de los derechos de importación.

5.º Que la importación de los bienes se realice en el plazo máximo de doce meses a partir de la fecha del traslado de residencia al territorio de aplicación del impuesto.

No obstante, los bienes personales podrán importarse antes del traslado, previo compromiso del interesado de establecer su nueva residencia antes de los seis meses siguientes a la importación, pudiendo exigirse garantía en cumplimiento de dicho compromiso.

En el supuesto a que se refiere el párrafo anterior, los plazos establecidos en el número anterior se calcularán con referencia a la fecha de la importación.

6.º Que los bienes importados con exención no sean transmitidos, cedidos o arrendados durante el plazo de doce meses posteriores a la importación, salvo causa justificada.

El incumplimiento de este requisito determinará la exacción del impuesto referido a la fecha en que se produjera dicho incumplimiento.

(…).”.

Es el artículo 29 de la Ley del impuesto el que especifica los bienes que deben tener la consideración de bienes personales:

“A los efectos de esta Ley, se considerarán bienes personales los destinados normalmente al uso personal del interesado o de las personas que convivan con él o para las necesidades de su hogar, siempre que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse su afectación a una actividad empresarial o profesional.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, constituyen también bienes personales los instrumentos portátiles necesarios para el ejercicio de la profesión u oficio del importador.”.

Adicionalmente, el artículo 15 del Reglamento del Impuesto, establece lo siguiente:

“En relación con las exenciones relativas a las importaciones de bienes personales, serán de aplicación las siguientes reglas:

1. Los plazos mínimos de residencia habitual continuada fuera de la Comunidad no se considerarán interrumpidos cuando se produjera una ausencia máxima de cuarenta y cinco días por motivo de vacaciones, turismo, negocios o enfermedad.

La asistencia a una universidad o escuela en el territorio de aplicación del Impuesto, para la realización de estudios, no determinará el traslado de la residencia habitual.

2. Los interesados deberán presentar en el momento de la importación una relación detallada de los bienes a importar, el documento acreditativo de la baja en su residencia habitual fuera de la Comunidad y, en su caso, certificación del período de permanencia en la residencia anterior.

Si el interesado fuese de nacionalidad extranjera deberá presentar también la carta de residencia en el territorio peninsular español o islas Baleares o justificante de su solicitud. En este último caso, se le concederá, previa prestación de garantía, el plazo de un año para conseguir la referida residencia.

3. La importación de los bienes podrá efectuarse en una o varias veces y por una o varias aduanas.

4. En la importación de bienes por causa de herencia, el importador deberá acreditar su adquisición mediante la correspondiente escritura pública, otorgada ante Notario, o por cualquier otro medio admitido en derecho.”.

De acuerdo con todo lo anterior, el vehículo de la consultante puede tener la consideración de bien personal cuando estuviera normalmente destinado al uso personal de la misma, de acuerdo con el artículo 29 de la Ley del impuesto, antes reproducido.

Adicionalmente, dicha importación puede quedar exenta cuando concurran los requisitos previstos en los artículos 28 y 15 de la Ley y el Reglamento del impuesto, respectivamente, y, en particular, cuando la consultante pueda acreditar, en primer lugar, haber tenido su residencia habitual en las Islas Canarias al menos durante los doce meses consecutivos anteriores al traslado al territorio de aplicación del impuesto y, en segundo lugar, que el vehículo en cuestión haya sido utilizado por la consultante en su antigua residencia durante un período mínimo de seis meses antes de haber abandonado dicha residencia.

3.- De forma concreta plantea la consultante que, por razones varias, no tuvo ocasión de empadronarse debidamente en su lugar de residencia hasta transcurrido bastante tiempo desde su llegada a las Islas Canarias y si, alternativamente, puede acreditar el plazo de residencia mínima en dicho territorio por otros medios, como el contrato de trabajo con la entidad en la que ha estado empleada así como con el alta en la Seguridad Social o el contrato de alquiler de la vivienda en la que ha vivido este tiempo.

A este respecto debe indicarse, en primer lugar, que en los artículos de la Ley y el Reglamento del impuesto que regulan la exención aquí analizada no se especifica ningún medio de prueba para acreditar todos los requisitos que deben concurrir para su aplicación.

Es doctrina de este Centro directivo que la acreditación de los requisitos que deben concurrir para la aplicación de las exenciones, como la que es objeto de esta consulta, podrá efectuarse “por cualquier medio de prueba admitido en derecho” y, por tanto, deberá tener en cuenta la consultante lo dispuesto en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre) que establecen lo siguiente:

“Artículo 105. Carga de la prueba.

1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria.

Artículo 106. Normas sobre medios y valoración de la prueba.

1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

(…).”.

Tal y como reiteradamente ha sentado este Centro directivo (por todas, véase la contestación vinculante de 19 de mayo del 2015, número V1509-15) en cuanto a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.

Por último, no es este Centro directivo competente para determinar si los requisitos para la aplicación de la exención objeto de consulta pueden considerarse suficientemente acreditados por la aportación de la documentación referida por la consultante, correspondiendo ello a los órganos competentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en cada caso concreto.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.