Indica el consultante que su nómina es objeto de embargo judicial como consecuencia de una sentencia que le obligaba al pago de los importes correspondientes a un préstamo personal al consumo junto con las costas y los intereses moratorios.
Consideración como pérdidas patrimoniales de los importes correspondientes a las costas e intereses moratorios.
En el escrito de consulta se argumenta la posible consideración de existencia de pérdidas patrimoniales —respecto al importe periódico de los embargos— por referencia a la contestación vinculante V1833-20, contestación en la que en un supuesto de condena al pago de las costas procesales e intereses de demora en un procedimiento de desahucio este Centro aplicaba el siguiente criterio:
«En los supuestos de condena en costas este Centro directivo —tomando como base la configuración jurisprudencial de la condena en costas, establecida por el Tribunal Supremo, como generadora de un crédito a favor de la parte vencedora y que, por tanto, no pertenece a quien le representa o asiste— viene manteniendo el criterio (consultas nº 0154-05, 0172-05, V0588-05, V1265-06, V0343-09, V0268-10, V0974-13 y V2909-14, entre otras) de considerar que al ser beneficiaria la parte vencedora, la parte condenada no está satisfaciendo rendimientos profesionales a los abogados, procuradores y peritos de la parte vencedora sino una indemnización a esta última —pues se corresponde con el pago de los honorarios de abogado, procurador y perito en que esta ha incurrido—. Desde esta perspectiva, la incidencia tributaria para la parte vencedora viene dada por su carácter restitutorio de los gastos de defensa, representación y peritación realizados, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29):
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Complementando lo anterior, procede indicar que, de forma correlativa, para la persona o entidad condenada al pago de las costas procesales, tal condena tendrá también su incidencia tributaria en su tributación personal como gasto o pérdida patrimonial, calificación esta última que cabe entender procede aplicar en el presente caso en cuanto se corresponda con una condena en costas en un procedimiento judicial desarrollado en el ámbito particular del consultante.
Respecto a los intereses legales resultantes de la condena judicial, su finalidad no es otra que la de resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o retraso en su correcto cumplimiento, teniendo por tanto al concepto legal de ganancias y pérdidas patrimoniales del artículo 33.1 de la Ley 35/2006, ya reseñado anteriormente. A continuación, los apartados siguientes de este mismo artículo se dedican a matizar el alcance de esta configuración, apartados de los que procede referir aquí el número 5, donde se establece lo siguiente:
“No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes:
a) Las no justificadas.
b) Las debidas al consumo.
c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.
d) Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo período.
En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de la participación en juegos a los que se refiere la disposición adicional trigésima tercera de esta Ley.
e) Las derivadas de las transmisiones de elementos patrimoniales, (…).
f) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores (…).
g) Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores (…)”.
De acuerdo con lo anterior, los intereses legales que establece la resolución judicial comportan para el consultante una alteración en la composición de su patrimonio (en cuanto surge una obligación de pago de una cantidad de dinero) que da lugar a una pérdida patrimonial, ajena totalmente a las recogidas en el artículo 33.5, y por tanto perfectamente computable como tal».
Conforme con el criterio anterior, los importes correspondientes a la condena en costas y a los intereses de demora resultantes de una sentencia dictada en un procedimiento judicial desarrollado en el ámbito particular del consultante constituyen pérdidas patrimoniales; no así los importes correspondientes al préstamo, pues se trata de un supuesto de aplicación de la renta al consumo del contribuyente.
A la imputación temporal de las pérdidas patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”. Ello significa que las alteraciones patrimoniales correspondientes a las costas y a los intereses moratorios objeto de consulta se entenderán producidas con la propia sentencia que establezca su pago. Lo que a su vez conlleva su imputación temporal al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006:
"Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
En cuanto a la integración de estas pérdidas en la liquidación del impuesto, partiendo de su consideración como renta general (conforme a lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto), será en la base imponible general donde se proceda a su integración, en la forma y con los límites establecidos en el artículo 48 de la citada ley, esto es:
“La base imponible general será el resultado de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta a que se refiere el artículo 45 de esta Ley.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las previstas en el artículo siguiente.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el párrafo a) de este artículo, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25 por ciento de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.
La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores”.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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