IRPF - V1184-21 - 29/04/2021

En primer lugar, aunque nada se indica al respecto en el escrito remitido, la presente contestación se realiza considerando que la retribución percibida por la consultante como miembro de tribunal de oposición, se corresponden con las “asistencias” que establece el artículo 27.1 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio (BOE de 30 de mayo de 2002).

A este respecto, el artículo 1.1 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio (BOE del día 30 de mayo), determina en su párrafo d) que darán origen a indemnización o compensación las “asistencias por concurrencia a Consejos de Administración u órganos Colegiados, por participación en tribunales de oposiciones y concursos y por la colaboración en centros de formación y perfeccionamiento del personal de las Administraciones públicas”.

A su vez, la letra b) del artículo 27.1 del mismo Real Decreto dispone que “se entenderá por «asistencia» la indemnización reglamentaria que, de acuerdo con lo previsto en los artículos siguientes proceda abonar por:

Participación «en tribunales de oposiciones y concursos encargados de la selección de personal o de pruebas cuya superación sea necesaria para el ejercicio de profesiones o para la realización de actividades».”.

Para calificar esta indemnización, a efectos de su tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se hace preciso acudir al artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que considera “rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Al derivar la “asistencia” de la relación laboral o estatutaria del personal al servicio de las Administraciones Públicas, procede su calificación como rendimientos del trabajo, lo que comporta (al no estar amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción establecidos legalmente) su sometimiento a retención a cuenta del Impuesto, tal como establece el artículo 75.1.a) del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31).

Sentado lo anterior, con respecto a la aplicación en este caso de la reducción del 30 por ciento establecida en el artículo 18.2 de la LIRPF, en primer lugar, se debe proceder a determinar el período impositivo al que se deben imputar las rentas objeto de consulta percibidas por la consultante.

En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo, el artículo 14.1.a) de la LIRPF establece como regla general su imputación: “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”, exigibilidad que vendrá determinada por el momento en que el perceptor pueda exigir su pago.

Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en sus letras a) y b), dispone lo siguiente:

"a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.

b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.".

En el caso planteado, el apartado 5 del artículo 30 del citado Real Decreto 462/2002, establece, en cuanto a la regulación de las asistencias de los miembros de tribunales y concursos.:

“Las asistencias se devengarán por cada sesión determinada con independencia de si ésta se extiende a más de un día, devengándose una única asistencia en el supuesto de que se celebre más de una sesión en el mismo día.”.

Teniendo en cuenta, tal como ya se ha reproducido con anterioridad, que la letra b) del artículo 27.1 del mismo Real Decreto dispone que, respecto al caso que aquí nos interesa, se entenderá por «asistencia» la indemnización reglamentaria que proceda abonar por participar en tribunales de oposiciones.

Consecuencia de lo anterior, la aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a considerar que la imputación de los rendimientos objeto de consulta procederá realizarla al período impositivo de su exigibilidad, la cual vendrá determinada por lo establecido en el artículo 5 del artículo 30 del Real Decreto 462/2002. Adicionalmente, debe señalarse que, si procediera la imputación a un período impositivo anterior al de su percepción, su cobro en 2020 haría operativa la regla recogida en el artículo 14.2.b) de la Ley del Impuesto, es decir: imputación a aquel período anterior y autoliquidación complementaria de este período con plazo de presentación desde su percepción (febrero de 2020), hasta el final del plazo de declaración correspondiente al período impositivo 2019, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.

Resuelta la imputación temporal, a continuación se procede a analizar la aplicación de la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los “rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.

Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente.

No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.

La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

(…)”.

Descartada la calificación del rendimiento consultado como rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo (pues no se corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (BOE de 31 de marzo), otorga tal calificación), la única posibilidad —a efectos de la aplicación de la reducción— será desde la consideración de la existencia de un período de un período de generación superior a dos años.

En este sentido, dado que no se aprecia respecto a los rendimientos objeto de consulta la existencia de un periodo de generación superior a dos años (puesto que, el tiempo transcurrido desde la exigibilidad de las retribuciones hasta su cobro por un retraso en el pago de las mismas, no debe confundirse con el periodo de generación del rendimiento), no resultará de aplicación la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de la LIRPF

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.