La empresa en la que trabaja el consultante le ofrece un contrato de adhesión voluntaria a un plan de retribución flexible, en el que se incluye el pago por la empresa de las primas de un contrato de seguro de enfermedad. En concreto, la empresa se hará cargo el 50 por ciento de las primas del seguro correspondientes al empleado, su cónyuge y hasta dos hijos, y el 50 por ciento restante es descontado de su nómina.
Aplicación del artículo 42.3.c) de la Ley 35/2006.
Entre los rendimientos del trabajo en especie que el artículo 42.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), considera exentos se encuentran, párrafo c), “las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad, cuando se cumplan los siguientes requisitos y límites:
1.º Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo también alcanzar a su cónyuge y descendientes.
2.º Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas en el párrafo anterior o de 1.500 euros para cada una de ellas con discapacidad. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en especie”.
Por tanto, el asunto que se plantea es la aplicación de esta exención al supuesto consultado, en el que de los datos aportados parece desprenderse que el tomador del seguro es la empresa en la que trabaja el consultante.
En este punto, procede hacer referencia a lo dispuesto en el artículo catorce de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE del día 17), incluido en su Sección tercera. Obligaciones y deberes de las partes del Título I, artículo donde se establece lo siguiente:
“El tomador del seguro está obligado al pago de la prima en las condiciones estipuladas en la póliza. Si se han pactado primas periódicas, la primera de ellas será exigible una vez firmado el contrato. Si en la póliza no se determina ningún lugar para el pago de la prima, se entenderá que éste ha de hacerse en el domicilio del tomador del seguro”.
Respecto a la aplicación de la exención del artículo 42.3.c), este Centro directivo ha venido considerando que para que pueda resultar operativa es necesario como premisa previa que la condición de tomador del seguro —el obligado al pago de las primas o cuotas a las entidades aseguradoras— corresponda a la empresa que otorga tal retribución al trabajador: consultas V3362-13, V1404-15, V3299-16 y V0389-17, entre otras.
Con carácter general, el artículo 42.1 de la citada Ley del Impuesto recoge la siguiente definición de rentas en especie:
“Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”.
Los rendimientos del trabajo en especie deben distinguirse de aquellos otros supuestos, en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa respecto de gastos efectuados por el empleado; es decir, supuestos en que la empresa se limita a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado. En estos casos, la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, si bien en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por éste. Es decir, que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por el empleador.
En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos descritos, no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios a un determinado concepto de gasto.
No obstante, debe señalarse que no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que estos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate estamos en presencia de retribuciones dinerarias, por considerar que existe mediación de pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada. Para que opere tal supuesto resulta necesario que la retribución en especie esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio contrato de trabajo, es decir, que la empresa venga obligada (en función del convenio o contrato) a suministrarles el bien, derecho o servicio. En tal supuesto, las cantidades pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto de mediación de pago, en los términos anteriormente señalados, sino como retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultarían de aplicación todas las previsiones que respecto a las retribuciones en especie se recogen en el artículo 42 de la Ley del Impuesto.
Teniendo en cuenta la operativa de la empresa —se hace cargo del 50 por ciento de las cuotas del seguro de enfermedad del consultante y en su caso de las de su cónyuge y hasta dos hijos, y el 50 por ciento restante es descontado de la nómina del empleado— cabe entender que en el supuesto planteado aquella se obliga en los términos expuestos en el párrafo anterior (retribución en especie pactada con el trabajador) respecto al 50 por ciento de las primas por la cobertura de la enfermedad del trabajador (y en su caso de su cónyuge y dos hijos), por lo que la exención del artículo 42.3.c) resultaría aplicable exclusivamente respecto al referido 50 por ciento del que se hace cargo la empresa (siempre dentro de los límites cuantitativos del precepto legal).
Por el contrario, respecto al 50 por ciento restante de las cuotas por la cobertura del empleado, y en su caso de su cónyuge y dos hijos, la propia operativa de la empresa descontando su importe del rendimiento neto en la nómina del consultante lleva a concluir que se trata de una contraprestación que aquella tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, si bien en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por este. Es decir, volviendo a reproducir los términos ya indicados anteriormente, el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por el empleador. Por tanto, al tratarse de una simple mediación de pago no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios a un determinado concepto de gasto.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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