IRPF V1785-20 - 04/06/2020

Dejando al margen la tributación de la operación de transmisión mediante pacto de mejora —regulado en los artículos 214 a 218 de la Ley 2/2006, de 14 de junio, de Derecho Civil de Galicia—, pues no es objeto de consulta, para analizar la cuestión planteada se parte de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), por lo que los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble constituyen rendimientos del capital inmobiliario de los usufructuarios, en cuanto es a ellos a quienes les corresponde el derecho a su obtención.

La regulación de la determinación del rendimiento neto se recoge en el artículo 23.1 de la Ley del Impuesto, precepto que incluye en su letra b) las amortizaciones como gasto deducible de la siguiente forma:

“Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.

En el supuesto de rendimientos derivados de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, será igualmente deducible en concepto de depreciación, con el límite de los rendimientos íntegros, la parte proporcional del valor de adquisición satisfecho, en las condiciones que reglamentariamente se determinen”.

En desarrollo de lo anterior, el artículo 14.3 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), establece respecto a la amortización de derechos de uso o disfrute lo siguiente:

“En el caso de que los rendimientos procedan de la titularidad de un derecho o facultad de uso o disfrute, podrá amortizarse, con el límite de los rendimientos íntegros de cada derecho, su coste de adquisición satisfecho.

La amortización, en este supuesto, será el resultado de las reglas siguientes:

a) Cuando el derecho o facultad tuviese plazo de duración determinado, el que resulte de dividir el coste de adquisición satisfecho entre el número de años de duración del mismo.

b) Cuando el derecho o facultad fuese vitalicio, el resultado de aplicar al coste de adquisición satisfecho el porcentaje del 3 por ciento”.

En consecuencia, de acuerdo con lo expuesto, la amortización del derecho de usufructo sobre el inmueble por parte de los mejorantes —en cuantos titulares de ese derecho— se realizará conforme con la regla recogida en la letra b) del citado artículo 14.3, esto es: 3 por ciento sobre el coste de adquisición satisfecho, coste que vendrá determinado por el que en el momento de constitución del usufructo por vía de retención —conforme a la edad de los usufructuarios, teniendo en cuenta las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la transmisión por título sucesorio de la nuda propiedad— le corresponda proporcionalmente sobre el coste satisfecho en su momento por la adquisición del pleno dominio del inmueble.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).