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IRPF V1871-20 - 10/06/2020

Consultation number: 
V1871-20
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DGT Organ: 
SG de IRPF
Departure date: 
10/06/2020
Regulation: 
LIRPF. Ley 35/2006. art. 11, 35, 36 y DT9º.
Description of facts: 

Los padres del consultante, casados en régimen de sociedad de gananciales adquirieron dos fincas en 1970 y 1985. Como consecuencia del fallecimiento de su madre, el consultante y sus hermanos adquirieron la nuda propiedad del 50 por ciento de tales fincas y su padre el usufructo de dicho 50 por ciento. En noviembre del 2019 se enajenan ambas fincas por 100.000 euros obteniéndose una ganancia patrimonial.

Issue raised: 

Determinación del valor y fecha de adquisición de las fincas a efectos de calcular la ganancia patrimonial resultante.

Complete answer: 

La transmisión de las fincas generará en el padre del consultante y sus hijos una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo 34.1.a) por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión.

La determinación de los valores de adquisición y transmisión se recoge en el artículo 35 de la misma ley, configurándose de la siguiente forma:

“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.

En el caso de transmisiones a título lucrativo, el artículo 36 de la LIRPF

“Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.

(..)”.

Por su parte, el artículo 11.5 del LIRPF establece que las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de los que provengan. En el caso expuesto:

- Se imputará a los hijos la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la transmisión de la nuda propiedad. Esta imputación se efectuará en función de la cuota de titularidad que a cada uno de ellos le corresponda en la finca.

- Al padre se le imputará la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la transmisión del usufructo y de su parte de pleno dominio.

El cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial se realizará individualmente por cada contribuyente en función de la fecha de adquisición y los valores de adquisición y transmisión que en cada caso procedan.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, el valor de adquisición de la parte de las fincas adquiridas por herencia, estará constituido por el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a cada una de las adquisiciones, sin que pueda exceder del valor de mercado, más las inversiones y mejoras, y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos.

Mientras que el valor de adquisición del 50 por ciento de la parte de las fincas que pertenecían en propiedad al padre del consultante adquiridas en régimen de sociedad de gananciales en 1970 y 1985, estará constituido por el importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado, así como el correspondiente a las inversiones y mejoras efectuadas en su caso y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

La fecha de adquisición de las fincas recibidas por herencia será la de su adquisición por herencia que, según las normas del Código Civil, se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante, de acuerdo con el artículo 989 del Código Civil. En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.

Por tanto, en lo que respecta a parte de las fincas adquiridas por herencia la fecha de adquisición será la del fallecimiento de la madre del consultante. En lo que respecta a la parte de las fincas adquiridas por el padre del consultante durante la vigencia del régimen de sociedad de gananciales la fecha de adquisición será la de la compraventa, concretamente 1970 y 1985 respectivamente para cada una de las fincas.

Por otro lado, a efectos de la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial, en cuanto al valor de transmisión se refiere, éste será el importe real por el que se hubiese efectuado la enajenación, siempre que no resulte inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por los transmitentes.

Sentado lo anterior, en cuanto a la posible aplicación de la disposición transitoria novena de la LIRPF, debe señalarse que ésta establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, como ocurre en el supuesto planteado con el 50 por ciento de la titularidad de las fincas adquiridas en 1970 y 1985 por el padre del consultante.

El régimen transitorio, en caso de que sea de aplicación, prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, entendiendo por tal, la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.

Para la aplicación de la reducción, se calculará el valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales transmitidos desde el 1 de enero de 2015 hasta la fecha de transmisión del elemento patrimonial, a cuya ganancia patrimonial el contribuyente le hubiera aplicado lo establecido en esta disposición, y se operará de la forma siguiente:

Si la suma del resultado de la anterior operación y el valor de transmisión del elemento patrimonial fuese inferior a 400.000 euros, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 se reducirá aplicando sobre el importe de la misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del contribuyente que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.

Si el resultado de la anterior operación fuese inferior a 400.000 euros, pero sumándolo al valor de transmisión del elemento patrimonial se superase dicha cantidad, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 que proporcionalmente corresponda a la parte del valor de transmisión que sumado al resultado de la anterior operación no supere los 400.000 euros, se reducirá aplicando sobre el importe de la misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.

Si el resultado de la anterior operación fuese superior a 400.000 euros no se aplicará reducción alguna a la parte de la ganancia patrimonial con anterioridad a 20 de enero de 2006.

Finalmente, resta por indicar que, al tratarse de la transmisión de un elemento patrimonial, la ganancia patrimonial sujeta al Impuesto, de acuerdo con lo anteriormente expuesto, se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la ley del Impuesto.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.