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IRPF V1944-20 - 15/06/2020

Consultation number: 
V1944-20
DGT Organ: 
SG de Operaciones Financieras
Departure date: 
15/06/2020
Regulation: 
Ley 29/1987, art. 3-1-c
Ley 35/2006 art. 25-3-a-5, 38-3
RD 439/2007 art. 42
Description of facts: 

El consultante y su cónyuge, mayores de 65 años, transmitieron en enero de 2017 un local, obteniendo una ganancia patrimonial que resultó íntegramente exenta de tributación por reinversión en renta vitalicia y así se consignó en las declaraciones del IRPF de ambos.

En agosto de 2017 falleció el cónyuge del consultante y éste empezó a percibir también la parte de la renta vitalicia correspondiente a ella, al haberse constituido "a dos vidas".

En 2019 rescata la totalidad de la renta vitalicia.

Issue raised: 

Si debe presentar declaración complementaria del IRPF del ejercicio 2017 declarando la ganancia patrimonial que le corresponde únicamente a él o también a su cónyuge.

Complete answer: 

El artículo 38.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece:

“3. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. La cantidad máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.”

El desarrollo reglamentario de dicho precepto se encuentra en el artículo 42 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo). Dicho artículo regula las condiciones para aplicar la exención por reinversión en rentas vitalicias; en particular, el apartado 5 dispone:

“5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo, o la anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”

De acuerdo con lo anterior, el consultante deberá presentar declaración complementaria del IRPF ejercicio 2017 incluyendo únicamente la ganancia patrimonial que le correspondió a él, que en su momento resultó excluida de gravamen por reinversión en renta vitalicia y que debido al rescate de dicha renta vitalicia ha perdido la exención.

En cuanto a la parte de la renta vitalicia que inicialmente correspondió a su cónyuge, debe señalarse que con motivo del fallecimiento, el consultante pasó a percibir también esta parte de la renta vitalicia. Ello debió producir el hecho imponible previsto en el artículo 3.1.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE 19 de diciembre), donde se establece que constituye el hecho imponible del impuesto:

"c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2 a) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.” (La referencia al artículo 16.2.a) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias debe entenderse referida actualmente al artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).

Por lo que el consultante habrá tributado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la parte de la renta vitalicia que se incrementó por causa del fallecimiento de su cónyuge.

Por otra parte, el ejercicio del derecho de rescate de la renta vitalicia supone la aplicación de lo establecido en el artículo 25.3.a).5º de la Ley 35/2006, según el cual se considera rendimientos del capital mobiliario:

“5.º) En el caso de extinción de las rentas temporales o vitalicias, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, cuando la extinción de la renta tenga su origen en el ejercicio del derecho de rescate, el rendimiento del capital mobiliario será el resultado de sumar al importe del rescate las rentas satisfechas hasta dicho momento y de restar las primas satisfechas y las cuantías que, de acuerdo con los párrafos anteriores de este apartado, hayan tributado como rendimientos del capital mobiliario…”

Por tanto, respecto a la parte de la renta vitalicia que corresponde al consultante desde la constitución de la misma, con motivo de su rescate, el consultante deberá declarar un rendimiento del capital mobiliario calculado según lo señalado en el precepto anteriormente reproducido.

En cuanto al importe rescatado correspondiente a la renta vitalicia adquirida como consecuencia del fallecimiento de su cónyuge, este supuesto cabe entenderlo comprendido en los supuestos de adquisición de una renta por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, por lo que conforme al precepto transcrito no se generará rendimiento del capital mobiliario con motivo del rescate.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.