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IRPF V2171-20 - 29/06/2020

Consultation number: 
V2171-20
DGT Organ: 
SG de IRPF
Departure date: 
29/06/2020
Regulation: 
LIRPF. Ley 35/2006, Arts. 7 e), 18.2 y 19.2.a).
Real Decreto 439/2007. RIRPF. Art. 12
Description of facts: 

La consultante extinguió su relación laboral por mutuo acuerdo, percibiendo en el momento de la extinción, en forma de pago único:1) una compensación económica, 2) el premio de jubilación, 3) el importe del convenio especial con la Seguridad Social desde el momento de extinción de la relación laboral hasta el cumplimiento por la consultante de 65 años de edad (7 de enero de 2014) y, 4) una compensación por la suscripción de un pacto de no competencia poscontratual.

Issue raised: 

Tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las cantidades percibidas por la consultante.

Complete answer: 

1) Compensación económica

La extinción de la relación laboral de los trabajadores es una resolución de mutuo acuerdo, por lo que no resultará aplicable la exención prevista en el artículo 7 e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción aplicable al período 2016, debiendo tributar las cantidades percibidas por el consultante como rendimientos del trabajo en el IRPF.

Respecto a una posible aplicación de la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de LIRPF, dicho artículo establece que se aplicará este porcentaje de reducción “en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.

Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador.

(…)

La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

Sin perjuicio del límite previsto en el párrafo anterior, en el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, o de ambas, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros.

Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía de los rendimientos sobre la que se aplicará la reducción del 30 por ciento será cero.

A estos efectos, la cuantía total del rendimiento del trabajo a computar vendrá determinada por la suma aritmética de los rendimientos del trabajo anteriormente indicados procedentes de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia del período impositivo al que se impute cada rendimiento.”.

Al respecto, el artículo 12 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), dispone:

“1. Se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes:

a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 9 de este Reglamento.

b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, en los supuestos de lesiones no invalidantes.

c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes públicos.

d) Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos.

e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo.

f) Cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.

g) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.

Respecto de los citados rendimientos, la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto únicamente será de aplicación cuando se imputen en único período impositivo.

2. Tratándose de rendimientos del trabajo procedentes de indemnizaciones por extinción de la relación laboral con un período de generación superior a dos años que se perciban de forma fraccionada, o de rendimientos distintos de los anteriores a los que se refiere la disposición transitoria vigesimoquinta de la Ley del Impuesto, sólo será aplicable la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos.

(…)”.

Dado que la compensación percibida por la consultante se imputa en un único periodo impositivo, le resultarán de aplicación la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF.

2) Premio de jubilación.

El premio por jubilación la calificación tiene la calificación de rendimientos del trabajo, sin que a su importe se le pueda aplicar la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la LIRPF, ya que descartada la calificación del concepto consultado como rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo (pues no se corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 del Reglamento del Impuesto, la única posibilidad —a efectos de la aplicación de la reducción— será desde la consideración de la existencia de un período de un período de generación superior a dos años.

Respecto a la existencia de dicho período, procede señalar que para su apreciación el criterio que viene manteniendo este Centro exige la vinculación del propio rendimiento con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período y que el convenio colectivo, acuerdo, pacto o contrato en el que se haya establecido supere también el período de dos años exigido por la normativa del impuesto. Cumpliéndose esa doble condición se entiende que el período de generación del rendimiento es superior a dos años.

Ahora bien, en el presente caso, la primera de las condiciones —vinculación del propio rendimiento con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período— no concurre. El premio nace con la extinción de la relación laboral de la consultante por mutuo acuerdo, sin que pueda apreciarse la existencia de una generación previa durante el que se haya ido gestando. Por tanto, la “auténtica” vinculación de incentivo se establece con el propio hecho de la extinción de la relación laboral por mutuo acuerdo, sin la existencia de una generación previa. Por tanto, la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de LIRPF no resulta aplicable.

3) Convenio especial con la Seguridad Social.

En relación con el abono de las cuotas del convenio con la Seguridad Social, realizada por la empresa a los trabajadores cuya relación laboral se extingue en el ámbito del plan de bajas voluntarias, el artículo 17.1 de la LIRPF, establece que:

“Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”

Mediante la suscripción del convenio el trabajador afectado por el plan de bajas voluntarias incentivadas continúa la situación de alta o asimilada al alta en el Régimen de la Seguridad Social que corresponda, el régimen legal de los convenios es el establecido fundamentalmente por La Orden TAS/ 2865/2003, de 13 de octubre, por el que se regula el convenio especial en el Sistema de la Seguridad Social (BOE del día 18), recoge en sus artículos 2 y 8 el convenio especial al que se refiere la consulta.

El artículo 2 regula los suscriptores del convenio especial, estableciendo lo siguiente:

“1. El convenio especial con la Seguridad Social se suscribirá con la Tesorería General de la Seguridad Social a través de los órganos competentes al efecto, de acuerdo con la distribución de competencias que la misma tenga establecida.

2. Podrán suscribir el convenio especial con la Tesorería General de la Seguridad Social:

a) Los trabajadores o asimilados que causen baja en el Régimen de la Seguridad Social en que se hallen encuadrados y no estén comprendidos en el momento de la suscripción en el campo de aplicación de cualquier otro Régimen del Sistema de la Seguridad Social.

(…).”.

A su vez el artículo 8 regula los sujetos responsables del cumplimiento de la obligación de cotizar y plazo, y dispone lo siguiente:

“1. Conforme a lo establecido en el apartado 1.1ª m) del artículo 9 del Reglamento General de Recaudación de los Recursos del Sistema de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto 1637/1995, de 6 de octubre (RCL 1995, 2891, 3179 y RCL 1996, 502) , en la situación de convenio especial es sujeto responsable del cumplimiento de la obligación de cotizar a la Seguridad Social el comprometido en el convenio a abonar a su cargo el importe de la cuota correspondiente en los términos que el convenio establezca y, en su caso, aquel a quien se imponga expresamente dicha obligación en esta Orden u otra norma específica.

(…).”.

Conforme con esta regulación la obligación de pago de las cotizaciones le corresponde al trabajador, y la empresa al financiar el pago del coste del convenio que satisface el trabajador, determinará para éste la obtención de un rendimiento del trabajo sin que resulte aplicable la reducción del artículo 18.2 de la LIRPF. Ahora bien, posteriormente el trabajador computará un gasto deducible por dicho importe de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19.2 a) de la LIRPF.

En cuanto a la percepción en pago único de la cantidad equivalente al coste del Convenio Especial con la Seguridad Social, dicha percepción se computará en su totalidad sin que le sea de aplicación la exención de las indemnizaciones por despido, prevista en el artículo 7 e) de la LIRPF, ni la reducción del 30 por ciento sobre los rendimientos íntegros del trabajo, establecida en el artículo 18.2 de la LIRPF, al no existir un período de tiempo previo y ligado a la antigüedad en la empresa durante el que se fuera generando el derecho a percibir la cantidad en cuestión, sin que tampoco sea posible la calificación de esta cantidad como renta obtenida de forma notoriamente irregular al no encontrarse entre los supuestos recogidos en el artículo 12.1 del Reglamento del Impuesto,

4) Pacto de no competencia poscontratual.

Al pacto de no competencia poscontractual suscrito por la empresa y empleado se refiere el artículo 21.2 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre (BOE del día 24), dicho precepto estableciendo lo siguiente:

“El pacto de no competencia para después de extinguido el contrato de trabajo, que no podrá tener una duración superior a dos años para los técnicos y de seis meses para los demás trabajadores, solo será válido si concurren los requisitos siguientes:

a) Que el empresario tenga un efectivo interés industrial o comercial en ello.

b) Que se satisfaga al trabajador una compensación económica adecuada”.

Dicha compensación objeto de consulta tiene la calificación de rendimientos del trabajo, tributando su importe íntegramente por el Impuesto, sin se le puede aplicar la reducción del 30 por 100 del artículo 18.2 de la LRPF, al no corresponderse la compensación con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12.1 otorga la calificación de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, y ya que no cabe entender existente un período de generación previo en el que se haya ido gestando la indemnización, pues ésta surge con el propio despido que pone en funcionamiento el pacto de no competencia poscontractual suscrito entre empresa y trabajador.

Además, debe tenerse en cuenta que la duración del período de no competencia no puede ser superior a dos años, tal y como establece la normativa laboral para los técnicos y personal de alta dirección (seis meses para los demás trabajadores). En este sentido —respecto a la extensión temporal de los pactos de no competencia más allá de lo establecido en la normativa laboral (nulidad de este aspecto)— se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de 10 de febrero de 2009 en relación de recurso de casación para la unificación de doctrina.

Por tanto, no se produce en el supuesto consultado la existencia de un período de generación superior a dos años, por lo que no resulta aplicable a la indemnización por pacto de no competencia la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.