La Fundación consultante llegó a un acuerdo con los trabajadores, el 28 de diciembre de 2012, en convenio colectivo, para que en los ejercicios 2013 y 2014 hubiera un "descuelgue salarial", de manera que durante esos dos años los trabajadores verían reducidos sus emolumentos hasta 31 de diciembre de 2014, sin que en el acuerdo exista ninguna estipulación de posibilidad de prórroga. Por decisión unilateral, la Fundación continuó aplicando en 2015 y 2016 el mencionado descuelgue. Por sentencia del Juzgado de lo Social de 16 de septiembre de 2016, se declara no ajustada a derecho la citada decisión empresarial y se obliga a ésta a reponer a los trabajadores en las condiciones salariales anteriores al acuerdo de descuelgue de 28 de diciembre de 2012 en relación con tales ejercicios. El pago de las mismas podría realizarse en un solo pago en 2019, o en dos plazos en 2019 y 2020.
Aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a los pagos de diferencias salariales antes mencionados.
En la medida en que las cantidades percibidas corresponden a retribuciones dejadas de percibir como consecuencia la indebida aplicación de un cláusula de descuelgue salarial, deben calificarse como rendimiento del trabajo, de acuerdo con lo establecido en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF..
La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la LIRPF, que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en las letras a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.”
Por su parte el artículo 18.2 de la LIRPF, dispone la aplicación de:
“2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
(…).”
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones sobre la imputación de los rendimientos objeto de consulta:
1ª. Procederá imputar al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia judicial (2016, según se indica en el escrito de consulta) los rendimientos reconocidos en ésta y que abarcan desde 1 de enero de 2015 hasta la fecha de la sentencia. Adicionalmente, cabe señalar que al tratarse de una extensión temporal inferior a dos años no le resulta aplicable la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la LIRPF establece para los rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
2ª. Las diferencias salariales posteriores a la fecha de la sentencia se imputarán al respectivo período impositivo en que el que, conforme con la regla general de imputación de los rendimientos del trabajo, resulten exigibles. Dichas diferencias tampoco tienen un período de generación superior a dos años por lo que no resulta aplicable a las mismas la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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