El consultante y su cónyuge, casados en régimen de gananciales, adquirieron en 2019, en Madrid, la vivienda que viene constituyendo la residencia habitual de ambos y de su hijo. Para ello, cada uno de ellos vendió su respectiva vivienda de soltero. Desean trasladar su residencia a Móstoles, participando ambos, al ser funcionarios, en sendos concursos de traslado. De obtener plaza definitiva allí, uno de ellos o ambos, la familia entera se trasladará a Móstoles. Venderían la casa de Madrid, aunque no hubiesen alcanzado los tres años de permanencia el ella, designando el importe obtenido a adquirir su nueva vivienda en Móstoles.
Si podrían acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitúan de obtener ambos el traslado, por concurso. De obtener el traslado uno solo de ellos si la exención se aplicaría solo en la persona que obtiene el traslado o se beneficiarían los dos, al trasladarse toda la familia.
La exención por reinversión en vivienda habitual se establece en el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), en adelante RIRPF.
El artículo 41.1 del Reglamento del Impuesto, entre otros, dispone:
“1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…)
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.”
Por su parte, el concepto de vivienda habitual a efectos de ésta exención se regula, a partir del ejercicio fiscal de 2013, en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto, el cual, en su apartado 1, dispone:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha.
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
De la redacción del punto 2 del artículo 41 bis del RIRPF se desprende que, salvo en el caso de fallecimiento, en el que la exención opera de forma automática, ante la concurrencia de concretas circunstancias, estas han de exigir “necesariamente” el cambio de domicilio antes de residir durante tres años, o, en otro caso, el no poder llegar a ocupar la vivienda adquirida dentro de los doce primeros meses. Teniendo que existir una relación directa entre la causa y el efecto. Señalar que, la LIRPF cita también como circunstancia necesaria la obtención de “empleo más ventajoso” (disposición adicional vigésima tercera).
La expresión reglamentaria, contenida en el apartado 1, "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa con o por necesidad o precisión. A su vez, el término “necesidad” puede indicar todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. Aún es más esclarecedor el sustantivo precisión, incluido en la definición de “necesariamente”, pues supone obligación o necesidad indispensable que fuerza y precisa a ejecutar una cosa. Por último, confirma lo anterior una de las definiciones de “necesario”: dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo.
En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación debía cambiar de domicilio.
Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, descritas por el consultante, exigen el cambio de domicilio, alcanzando así la vivienda el carácter de habitual.
En el presente caso, el consultante y su familia cambiaría de domicilio antes de llegar a residir durante tres años en el primero, trasladándolo de Madrid a Móstoles, en el supuesto de obtener plaza en Móstoles, mediante concurso, uno o ambos cónyuges.
El cambio laboral es una de las circunstancias contempladas específicamente por la normativa del Impuesto entre aquéllas que pudieran exigir necesariamente el cambio de domicilio, sin que dicho cambio laboral implique en todos los supuestos la exigencia de cambiar de domicilio. Para valorar la necesidad del cambio, este Centro Directivo viene manifestando que, habrá que considerar, entre otras, la distancia geográfica entre las diversas localidades implicadas en dicho cambio; en definitiva, se necesita la concurrencia con alguna otra circunstancia que exija el cambio de domicilio por encima de la mera voluntad o conveniencia del contribuyente.
No obstante, tratándose de cuestiones de hecho, ésta Subdirección General no puede entrar a valorar las circunstancias concurrentes. En definitiva, la valoración de la necesidad queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. Dicha valoración corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el consultante considerara la circunstancia como necesaria, tomando la acción de cambiar de residencia, deberá justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18–), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estimen oportunas.
De concluirse necesario el cambio anticipado de residencia habitual, se entenderá que la vivienda tuvo la consideración de habitual, al tiempo de trasladar la residencia a Móstoles. Siendo así, de vender la vivienda dentro de los dos años posteriores a partir de la fecha en que deje de constituir la residencia habitual (Art. 41 bis. 3 del RIRPF), podría disfrutar de la exención por reinversión en vivienda habitual de la ganancia patrimonial que pudiera haberse generado en su transmisión. Para consolidar la exención, la nueva residencia habitual que adquieran, tendrá que llegar a alcanzar la consideración de vivienda habitual y cumplir el resto de los requisitos requeridos.
Al trasladarse toda la familia podrán acogerse a la exención ambos cónyuges, aunque sea uno solo el que obtenga el traslado laboral.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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