La consultante es una entidad mercantil que venía prestando servicios de asesoría y asistencia técnica para otra mercantil en el marco de un contrato de conservación y mantenimiento de unas instalaciones eléctricas. Dicha mercantil ha rescindido unilateralmente y de forma anticipada dicho contrato de prestación de servicios con la consultante, procediendo a abonar a la misma un importe monetario, todo ello en virtud del pacto contractual de indemnización por daños y perjuicios a la parte que no hubiera incurrido o provocado causa de resolución del contrato.
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las cantidades recibidas por la consultante.
1.- El concepto de base imponible se regula en el artículo 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), de la siguiente manera:
“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”.
Por su parte, el número 1º del apartado tres de este mismo artículo 78 de la Ley 37/1992 establece que no forman parte de la base imponible del Impuesto, y por, tanto no estarán gravadas por el mismo:
“1º Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto.”.
En lo que respecta a las indemnizaciones por incumplimiento de contrato resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.
El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).
Tal y como puso de manifiesto este Centro directivo en su contestación vinculante, de 26 de septiembre de 2018, número V2612-18, con carácter general, para determinar si existe una indemnización a los efectos del Impuesto, es preciso examinar en cada caso si la cantidad abonada tiene por objeto resarcir al perceptor por la pérdida de bienes o derechos de su patrimonio o, por el contrario, si su objetivo es retribuir operaciones realizadas que constituyen algún hecho imponible del Impuesto. Es decir, habrá que analizar si el importe pagado a la consultante se corresponde con un acto de consumo, esto es, con la prestación de un servicio autónomo e individualizable, o con una indemnización que tiene por objeto la reparación de ciertos daños o perjuicios.
2.- En el supuesto de hecho expuesto en la consulta, la cantidad que va a cobrar la consultante se debe a la resolución unilateral y anticipada del contrato de servicios suscrito con otra mercantil, a instancia de ésta última.
Este Centro directivo se ha pronunciado en supuestos similares al que es objeto de consulta en relación con el tratamiento de indemnizaciones por daños y perjuicios causados por resolución anticipada de contratos. En concreto, la contestación vinculante de 28 de mayo de 2007, número V1085-07, se refiere a un supuesto de una entidad que, como consecuencia de unos cambios estructurales, tenía intención de rescindir unilateralmente los contratos de prestaciones de servicios suscritos con terceros, sociedades y profesionales, compensando a éstos con un importe monetario en concepto de indemnización por los daños y perjuicios causados por la resolución anticipada:
“La indemnización percibida por las entidades y profesionales a los que se refiere el escrito de consulta, por los perjuicios causados al incumplirse por la entidad los compromisos adquiridos, no constituye contraprestación de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que dichas entidades no deberán repercutir el citado tributo por el cobro de la referida indemnización.”.
En el mismo sentido la contestación vinculante de 5 de febrero de 2010, número V0178-10, relativa a la indemnización percibida por un trabajador autónomo que venía prestando sus servicios para una entidad mercantil:
“En el supuesto de hecho expuesto en la consulta, la cantidad que el consultante va a recibir como consecuencia de la extinción del contrato de servicios no constituye contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, efectuada por aquél para la empresa que procede a prescindir de sus servicios. La función de dicha cuantía es resarcir al trabajador consultante de los daños causados por la extinción del contrato de prestación de servicios.
De acuerdo con lo expuesto, dichos importes tienen la consideración de indemnización a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y no forman parte de la base imponible de ninguna operación sujeta a dicho Impuesto, no debiéndose repercutir ninguna cuota con ocasión del cobro de los citados importes por el consultante.”.
En consecuencia con lo anterior, y descendiendo al supuesto objeto de consulta, la indemnización percibida por la consultante derivada de la resolución unilateral y anticipada del contrato por la entidad a la que venía prestando sus servicios no constituye contraprestación de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que dicha entidad no deberá repercutir el citado tributo con motivo del cobro de la citada indemnización.
3.- El artículo 164, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992, dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente a expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, ajustados a lo dispuesto en dicho Título y conservar duplicado de los mismos.
Puesto que la percepción de la indemnización no constituye la realización de operación alguna sujeta al Impuesto, la entidad consultante indemnizada no está obligada a expedir una factura, sin perjuicio de que el cobro de la misma se registre en otro tipo de documento a tales efectos.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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